Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.1.1 Allgemeines

Tz. 77

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst b EStG gilt die Zinsschranken-Grundregel nicht, wenn der Betrieb nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört. Der vom Gesetz benutzte Konzernbegriff ist dabei mehrstufig (ebenfalls s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 59 ff).

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In aller Regel wird der maßgebliche Konzernbegriff durch die vom Gesetz zugelassenen Rechnungslegungsstandards vorgegeben (s § 4h Abs 3 S 5 EStG; sog hierarchischer Konzern). Dh, ein ggf bestehender handelsbilanzieller Konsolidierungskreis entfaltet unmittelbare stliche Wirkung. Nach § 4h Abs 3 S 5 EStG ist ein Betrieb konzernzugehörig, wenn er mit anderen Betrieben konsolidiert werden könnte. Es muss somit eine Verpflichtung oder ein Recht dazu bestehen, einen Konzernabschluss zu erstellen. Eine Konzernabschlusspflicht oder ein Abschlussrecht kann nur durch nationale Vorschriften begründet sein (s Beschl des FG München v 14.12.2011, EFG 2012, 453; s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 487, 489, 496 und s Kühnberger/Thurmann, DK 2013, 540). Die Rechnungslegungsstandards (s Tz 135 ff) bestimmen nur den Konzernkreis, nicht jedoch, wann eine Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses besteht (s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 487, 489 und s Beschl des FG München v 14.11.2011, EFG 2012, 453). Nach nationalem Recht ergibt sich eine Pflicht zur Konzernrechnungslegung aus § 290 HGB, § 315a Abs 2 HGB und § 11 PublG, ein Abschlussrecht besteht nach § 296 HGB. Der Konsolidierungskreis ist durch § 290 HGB idF des BilMoG deutlich erweitert worden. Danach kommt es für die Verpflichtung zur Erstellung eines Konzernabschlusses nur noch auf die Möglichkeit zur beherrschenden Einflussnahme an, dh die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens dauerhaft bestimmen zu können. Somit wird nur noch an das Vorliegen einer einheitlichen Leitung und nicht mehr an das Beteiligungserfordernis angeknüpft (s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 487, 490; s Kahle/Schulz/Vogel, Ubg 2011, 178, 181; s Ortmann-Babel/Bolik/Gageur, DStR 2009, 934, 936 und s Herzig/Briesemeister, Ubg 2009, 157, 167). Die Neuregelung ist erstmals auf Konzernabschlüsse für das nach dem 31.12.2009 beginnende Geschäftsjahr anzuwenden (s Art 66 Abs 3 S 5 EGHGB und s IDW, FN IDW 2009, 642, 653, Rn 61). Zu den Unterschieden zwischen der Rechtslage vor und nach BilMoG auch s Goebel/Eilinghoff (DStZ 2010, 487, 489). Wegen der Erweiterung auf Zweckgesellschaften s Tz 83. Zur Bestimmung des Konzernkreises nach den IFRS aufgrund eines Beherrschungsverhältnisses nach IAS 27 bzw IFRS 10 s Tz 78 und nach den US-GAAP s Tz 135b. Zur Bestimmung des Konzernkreises auch s Brunsbach (IStR 2010, 745, 747), der zutr darauf hinweist, dass, wenn der Konzernabschluss der MG kein zulässiger Rechnungslegungsstandard iSd der Zinsschranke ist, dieser in einen zulässigen Rechnungslegungsstandard transformiert werden muss. Die Zinsschranke ist dabei nicht nur auf jene Betriebe anzuwenden, die nach dem jeweiligen Rechnungslegungsstandard tats in den Konzernabschluss einzubeziehen sind. Erfasst werden vielmehr auch solche Betriebe, die in den Konzernabschluss einbezogen werden könnten. Das sind zB Betriebe, die als nicht wes iSv IAS 8.8 bzw § 296 Abs 2 HGB tats nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden (s Lüdenbach/Hoffmann, DStR 2007, 636; s Dörr/Geibel/Fehling, NWB F 4, 5199, 5208; weiter s Heintges/Kamphaus/Loitz, DB 2007, 1261, 1262). Zu der Frage der Beurteilung der Wesentlichkeit von Tochterunternehmen nach HGB auch s Meyer (BB 2013, 2411). Zu den einschlägigen Rechnungslegungsstandards s Tz 135 ff. Dabei kann es uE nach dem Sinn und Zweck der Regelung keine Rolle spielen, ob die in den Konsolidierungskreis einbezogenen Unternehmen über einen Betrieb iSd § 4h EStG verfügen (zB dt Kap-Ges [= Betrieb] mit ausl vermögensverwaltender Holding-MG [= kein Betrieb]). Krit hierzu s Fischer/Wagner (BB 2008, 1872, 1876), nach deren Auff der Gesetzeswortlaut die Konsolidierung mit anderen Betrieben voraussetzt, die aber einräumen, dass die Verw-Auff wohl eher dem gesetzgeberischen Willen entspr. AA s Winkler/Käshammer (Ubg 2008, 478, 480); s Goebel/Eilinghoff (DStZ 2010, 487, 488) und s Frotscher (in F/M, § 8a KStG, Rn 83a und 204a), die davon ausgehen, dass für eine Konzernzugehörigkeit mind zwei Betriebe erforderlich sind. IE wäre somit in dem vorgenannten Fall (inl Tochter-Kap-Ges mit ausl vermögensverwaltender MG) die Ausnahmeregelung des § 4h Abs 2 S 1 Buchst b EStG einschlägig. Ebenfalls in diese Richtung argumentierend s Thielo/Szentpetery (BB 2008, 1984, 1988). Weiter hierzu s Schulz (DB 2008, 2043, 2045). Mattern (in Sch/F, § 8a KStG, Rn 294, 296ff) geht zwar ebenfalls davon aus, dass eine Konzernzugehörigkeit mind zwei Betriebe voraussetzt; sE sind ausl Unternehmen des Konzerns für diese Prüfung jedoch wie inl Unternehmen zu behandeln (Inl-Fiktion). Dies führt je nach Rechtsform der ausl MG zu unterschiedlichen Ergebnissen (bei Kap-Ges liegt stets ein Konzern vor, bei Pers-Ges...