Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.4.3 Betroffene Rechtsträger

Tz. 106

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

§ 8a Abs 2 KStG ist auf alle von der Zinsschranke betroffenen Kö (s Tz 45 ff) und nicht nur auf Kap-Ges anzuwenden. Die Regelungen zur Gesellschafterfremdfinanzierung gelten demnach ebenfalls für eine optierende Gesellschaft iSd § 1a KStG (s Tz 4). Denn § 8a Abs 3 KStG spricht – ebenso wie § 8a Abs 2 KStG – zutr von Kö und nicht von Kap-Ges (s Tz 159 ff). GlA s Strunk/Hofacker (Stbg 2008, 249, 255). Nach Schaden/Käshammer (in E & Y, Die URef 2008, 138 und BB 2007, 2259, 2260); Loewens (in B/H, § 8a KStG Rn 15); und Kollruss/Erl/Seitz/Gruebner/Niedental (DStZ 2009, 117, 118ff) sollen dagegen wegen der Verwendung der Begriffe ‹Grund- oder Stamm-Kap" in § 8a Abs 2 KStG mit dem Begriff "Kö› nur Kap-Ges erfasst werden. AA ebenfalls s Kreft/Schmitt-Homann (BB 2008, 2099, 2100) und s Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 55ff). Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 20); Mattern (in Sch/F, § 8a KStG Rn 183 und 184); Dörfler (in E/S, 3. Aufl, § 8a KStG Rn 43); und Goebel/Eilinghoff (DStZ 2010, 515, 519) gehen davon aus, dass Kö ohne Mitgliedschaftsrechte (zB Verein, Stiftung) nicht unter § 8a Abs 2 KStG fallen, wobei Prinz § 8a Abs 2 KStG – im Gegensatz zu Mattern (in Sch/F, § 8a KStG Rn 186) – auch auf BgA nicht anwenden will. Auch Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 124ff) will die Regelung nur auf Kö anwenden, an denen Mitgliedschaftsrechte bestehen. Bei einer inl BetrSt eines ausl Stammhauses (s Tz 49) ist § 8a Abs 2 KStG zu prüfen, wenn das ausl Unternehmen nach dem Typenvergleich die Rechtsform einer Kö hat (s Kaminski, IStR 2011, 783, 786).

Stangl/Hageböke (in Schaumburg/Rödder, URef 2008, 494, 512) schlagen dagegen vor, nicht die Kö, sondern den Betrieb als FK-Nehmer anzusehen. Das führt vor allem bei Organschaften zu anderen Ergebnissen als die hier favorisierte Vorgehensweise, da OT und OG als ein Betrieb gelten (s Tz 53 und s § 15 S 1 Nr 3 S 2 KStG). IRv MU-Schaften wären das Gesamthandsvermögen der Pers-Ges und das Sonder-BV zusammenzufassen. Der ausdrückliche Ges-Wortlaut des § 8a Abs 2 und 3 KStG, der den Begriff "Betrieb" an keiner Stelle verwendet, zwingt uE zu einer rechtsträgerbezogenen Sichtweise. GlA s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 20). Das gilt grds auch für Organschaften, denn § 15 S 1 Nr 3 KStG bestimmt nur die Nichtanwendbarkeit des § 4h EStG auf die OG. Ebenfalls hierzu s Tz 104 und s Tz 109 ff. Diese Vorschrift schafft damit lex specialis zu § 8a Abs 1 KStG und nicht zu § 8a Abs 2 und 3 KStG. OG und OT sind zwar für Zwecke des § 8a Abs 2 KStG aus den oa Gründen (s Tz 104) als Einheit zu sehen. Ist der OT indessen eine MU-Schaft, greift die Betriebsfiktion nicht, und evtl vorhandenes Sonder-BV bleibt unberücksichtigt.

Tz. 107

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Wie § 8a KStG idF vor dem URefG 2008 betrifft die Regelung FK-Vergütungen der Kö an AE, die unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 25 % an der Kö beteiligt sind. Es ist fraglich, wie bei Nicht-Kap-Ges die erforderliche Beteiligungsquote zu ermitteln ist, da ein Grund- oder Stamm-Kap nicht besteht. UE muss in diesen Fällen auf eine dem Grund- oder Stamm-Kap vergleichbare Größe (zB bei Genossenschaften das Geschäftsguthaben/Gen-Kap) abgestellt werden. Auch eine optierende Gesellschaft iSd § 1a KStG verfügt über kein Grund- oder Stamm-Kap. Nach Verw-Auff ist zur Bestimmung der unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligungshöhe grds auf das Festkapital des Gesellschafters bei der zivilrechtlichen Pers-Ges abzustellen (s Schr des BMF v 10.11.2021, BStBl I 2021, 2212).