Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3.2 Zu niedrig bescheinigte Einlagerückzahlung (§ 27 Abs 5 S 1 bis 3 KStG)

Tz. 205

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Eine Verwendungsfestschreibung hinsichtlich des Einlagekto in der vor Inkrafttreten des SEStEG gekannten Art sieht § 27 Abs 5 S 1 KStG nur noch bei zu niedriger Angabe der Einlagerückgewähr in der St-Besch vor. Der in § 27 Abs 5 S 1 KStG geregelte Fall ist uE der, dass die von der Kö (bzw die von einem zwischengeschalteten Kreditinstitut) ausgestellte St-Besch einen geringeren Betrag als Einlagenrückzahlung ausweist als die Verringerung des Einlagekto der Kö lt Feststellungsbescheid. Wegen der Frage, was unter einem zu niedrigen Ausweis zu verstehen ist, s Tz 204.

Da § 27 Abs 5 S 3 KStG für diesen Fall die Berichtigung der ausgestellten St-Besch verbietet (s Tz 215), hat die Kö auch bei tats höherer Leistung ihr Einlagekto grds nur iHd bescheinigten Einlagerückzahlung zu verringern. UE setzt die spiegelbildliche Behandlung im Feststellungsbescheid jedoch voraus, dass dieser noch nicht erteilt worden ist bzw noch geändert werden kann. Anders als für den Fall einer zu hohen Bescheinigung (dazu s § 27 Abs 5 S 6 KStG, weiter s Tz 223) enthält nämlich § 27 Abs 5 KStG für den Umkehrfall der zu niedrigen Bescheinigung keine eigenständige Änderungsvorschrift (s Tz 213). Die AE haben entspr nicht stbare Einlagerückzahlungen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG nur iHd bescheinigten Betrags; ein übersteigender Ausschüttungsbetrag ist zu 60 % (bis VZ 2008: hälftig) stpfl. Für den übersteigenden Betrag muss die Kö KapSt einbehalten und abführen. Das gilt allerdings nicht für eine Erhöhung der Leistung auf Grund der Feststellungen einer späteren Außenprüfung des FA. Wegen des Vorrangs des Veranlagungs- vor dem Abzugsverfahren ist uE dafür KapSt nicht einzubehalten (s Tz 204a unter b).

Tz. 206

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Für die Verwendungsfestschreibung nach § 27 Abs 5 S 1 KStG spielt es keine Rolle, ob die zu niedrige Bescheinigung der Einlagerückzahlung auf einem Irrtum beim Ausstellen der Bescheinigung beruht oder darauf, dass sich der Bestand des stlichen Einlagekto im Nachhinein ändert, zB aufgrund einer stlichen Bp oder durch eine Bil-Berichtigung bzw -änderung. Eine dem § 129 AO (offenbare Unrichtigkeit) entspr Vorschrift gibt es nicht für die Berichtigung einer St-Besch.

Tz. 207

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Festschreibung der Verwendung tritt mit der Aushändigung der St-Besch an die AE in Kraft; vorher kann die Bescheinigung selbstverständlich berichtigt werden.

Die ges Neuregelung gilt mangels einer speziellen Anwendungsvorschrift (es gilt die allgemeine Anwendungsregelung in § 34 Abs 1 KStG) bereits für den gesamten VZ 2006, auch wenn die St-Besch in 2006 vor dem Zeitpunkt der Verkündung des SEStEG (12.12.2006) ausgestellt worden ist (s Tz 190).

Tz. 208

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Unabhängig davon, ob man die in Tz 204 gestellte Frage, ob eine StBesch dann unrichtig iSv § 27 Abs 5 KStG ist, wenn der in der StBesch angegebene Betrag der Einlagenrückzahlung von dem Betrag abweicht, der sich bei zutr Anwendung des § 27 Abs 1 S 3 KStG ergeben würde, oder von dem Betrag der Verringerung des Einlagekto lt Feststellungsbescheid, iSd ersten oder der zweiten Alt beantwortet, stellt sich die Folgefrage, ob die Festschreibung der Verwendung nach § 27 Abs 5 S 1–3 KStG bei Vorhandensein mehrerer AE nur individuell gegenüber demjenigen AE wirkt, der eine unrichtige StBesch mit zu niedrigem Ausweis der Einlagerückzahlung erhalten hat (§ 27 Abs 5 S 1, 2 KStG) oder ob sie stets einheitlich gegenüber allen AE greift. Für die erste Alt sprechen sich – uE zutr – s Binnewies (GmbHR 2015, 1065, 1072), s Antweiler (in E&Y, § 27 KStG Rn 286), s Nordmeyer (in Sch/F, § 27 KStG Rn 133) und s Endert (in F/D, § 27 KStG Rn 199) aus, für die zweite s Berninghaus (in H/H/R, § 27 KStG Rn 119) , s Bauschatz (in Gosch, 3. Aufl, § 27 KStG Rn 104), s Stimpel (in R/H/N, § 27 KStG Rn 158) und s Moritz (FR 2017, 84).

Der Wortlaut des § 27 Abs 5 S 1 KStG "Ist für eine Leistung .... die Minderung des Einlagekto zu niedrig bescheinigt worden" spricht uE für das Abstellen auf die einzelne St-Besch, dh für den Abgleich der in der einzelnen StBesch ausgewiesenen Einlagerückzahlung mit dem auf den betr AE entfallenden anteiligen Verringerung des Einlagekto der Kö.

Wenn die den übrigen AE ausgestellten StBesch richtig sind und nur eine StBesch eine zu niedrige Einlagerückzahlung ausweist (bzw wenn wg Nichterteilung einer StBesch gem § 27 Abs 5 S 2 KStG die Einlagerückzahlung als mit Null bescheinigt gilt), greift uE die Verwendungsfestschreibung nach § 27 Abs 5 S 1 KStG auch nur gegenüber demjenigen AE, dem eine unrichtige StBesch mit zu niedrigem Ausweis der Einlagerückzahlung ausgestellt worden ist.

Beispiel:

Die X-GmbH mit den je hälftig beteiligten Gesellschaftern A und B verfügt nicht über Gewinnrücklagen, wohl aber über einen hohen Bestand im stlichen Einlagekto. Anlässlich einer im Jahr 05 durchgeführten stlichen Außenprüfung wird festgestellt, dass die X-GmbH im Jahr 02 eine vGA an A vorgenommen hat. Mangels anderer GA wurden in den d...