Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.3.2.2.3 Ergänzende Ausführungen

Tz. 738

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Prüfung der Einhaltung der Höchstgrenze nach § 14 Abs 2 S 2 KStG hat für jedes Wj gesondert zu erfolgen (s Schr des BMF v 04.03.2020, BStBl I 2020, 256 Rn 12). GlA s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 365g). Bei dem Vergleich der Az mit dem zulässigen Höchstbetrag iSd § 14 Abs 2 KStG kommt es nicht auf die im Laufe des Wj, sondern auf die für ein Wj geleisteten Az an, und zwar unabhängig vom Zahlungszeitpunkt. Dies entspr auch der Verw-Auff. Von Bedeutung ist das für Sachverhalte, bei denen iRd Arbeiten zum Jahresabschluss der fiktive Jahresüberschuss nicht zu 100 % korrekt ermittelt werden kann, weil zB das Ergebnis aus einer Beteiligung an einer PersGes noch nicht vorliegt. In der Praxis wird das Problem so gelöst, dass bei der Erstellung der St-Erklärung der fiktive Jahresüberschuss nochmals ermittelt und die Differenz zu der Berechnung beim Jahresabschluss festgehalten wird. Um sicherzustellen, dass die Az stets dem prozentualen Anteil am Jahresergebnis entspr, wird der Differenzbetrag bei der Ermittlung der Az im Folgejahr berücksichtigt. Dazu auch s Beleke/Westermann (BB 2019, 1885, 1887) und s Brühl/Weiss (BB 2020, 1436, 1439).

Diese Prüfung ist auch durchzuführen, wenn die Az nicht nach den Gewinnerwartungen der OG, sondern gem § 304 Abs 2 S 2 AktG nach denen des OT bemessen sind (dazu s Tz 728). UE ist in solchen Fällen die Ermittlung des fiktiven Gewinnanteils iSd § 14 Abs 2 S 2 KStG gleichwohl nach den Verhältnissen bei der OG durchzuführen. Davon zu unterscheiden ist die in Tz 729 untersuchte Frage, ob § 14 Abs 2 S 3 KStG auch Anwendung findet, wenn nicht die OG, sondern der OT die Az leistet.

Soweit in einem Wj die an den außenstehenden AE insges geleisteten Az (Summe aus dem Festbetrag nach § 304 Abs 2 S 1 AktG und den darüber hinausgehenden Beträgen) geringer als der fiktive Gewinnanteil iSd § 14 Abs 2 S 2 KStG sind, kann der in diesem Wj nicht voll ausgeschöpfte Teil des Höchstbetrages nicht in den folgenden Wj iRd § 14 Abs 2 S 2 KStG einbezogen werden. Auch die Fin-Verw lehnt zu Recht einen "Vortrag für Az" ab (s Schr des BMF v 04.03.2020, BStBl I 2020, 256 Rn 12). GlA s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 365g). AA s Belcke/Westermann (BB 2019, 1885, 1887).

Nach uE zutr Verw-Auff ist daher auch ein sog "Cap" nicht anzuerkennen. Der "Cap" begrenzt Az, welche die Mindestdividende übersteigen, der Höhe nach auf den nach § 14 Abs 2 KStG zulässigen Betrag. Gleichzeitig wird der "Cap" auf die folgenden Geschäftsjahre vorgetragen und erhöht die Az der folgenden Geschäftsjahre bis zur Höhe des für das jeweilige Geschäftsjahr nach § 14 Abs 2 KStG zulässigen Betrags. Bei Beendigung des GAV haben die außenstehenden AE einen Anspruch auf Zahlung des verbliebenen "Caps". Bei der Zahlung des Cap handelt es sich uE um Az für vorherige Wj. Damit wird der zulässige Höchstbetrag nach § 14 Abs 2 KStG überschritten, unabhängig davon, ob der Cap während oder erst nach Beendigung der Organschaft ausgezahlt wird. AA wohl s Meyering/Reiter/Celiktas (GmbHR 2022, 903, 907).

Tz. 739

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Zu der Frage, ob zur Ermittlung des fiktiven Gewinnanteils bei Nichtbestehen eines GAV, der gem § 14 Abs 2 S 2 KStG den Höchstbetrag der stlich anzuerkennenden Az festlegt, stets auf den dem Anteil am gezeichneten Kap der OG entspr Gewinnanteil abzustellen ist oder ob zur Ermittlung dieser Vergleichsgröße auch inkongruente GA usw iSd Schr des BMF v 17.12.2013 (BStBl I 2014, 63; dazu s Tz 733) einzubeziehen sind, werden unterschiedliche Auff vertreten:

Auff 1 (s Schr des BMF v 04.03.2020, BStBl I 2020, 256 Rn 6): Zwingende Bemessung nach dem Gesamtergebnis der OG. Bei dieser Lösung, die von Jauch/Hörhammer (NWB 2018, 2860), von Schiffers (DStZ 2019, 79, 81), von Weiss/Brühl (BB 2018, 2135, 2139) und von Jauch (DK 2019, 220, 224) befürwortet wird, trägt der außenstehende AE im wirtsch Ergebnis einen Teil der Verluste im dauerdefizitären Bereich der OG mit.

Auff 2 (s Hasbach, DStR 2019, 81, 85, DB 2020, 806, 809 und s Belcke/Westermann, BB 2019, 1885, 1886): Bemessung isoliert nur nach dem Ergebnis der gewinnträchtigen Sparte der OG. Diese Lösungs-Alt geht davon aus, dass die in § 14 Abs 2 S 2 KStG enthaltenen Worte "Gewinnanteil ....., der ohne GAV hätte geleistet werden können" eine Stand-alone-Betrachtung ids zulässt, dass zur Bemessung der höchstzulässigen Az auch die im Schr des BMF v 17.12.2013 (BStBl I 2014, 63) enthaltenen Grundsätze zur stlichen Anerkennung inkongruenter GA herangezogen werden können. Bei Zugrundelegung der Auff 2 dürfte die an den außenstehenden AE geleistete Az den Betrag nicht übersteigen, der sich bezogen nur auf das Ergebnis der Gewinnsparte der OG nach der Beteiligungsquote des außenstehenden AE rechnerisch ergibt.

UE ist der Verw-Auff (Auff 1) zuzustimmen, da der Ges-Wortlaut des § 14 Abs 2 S 2 KStG ausdrücklich und ohne Differenzierung auf den Anteil des außenstehenden AE am gezeichneten Kap der OG abstellt. Nach uE zutr Auff von Jauch (aaO) sind Nebenabred...