Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, KStG § 22 Genossenschaftliche Rückvergütung

Ausgewählte Literaturhinweise:

Paulick, Die Warenrückvergütung, ihr Wesen und ihre stliche Behandlung, Bd V der Quellen und Studien des Instituts für Gen-Wesen an der Universität Münster, Neuwied 1951;

Grieger, Zur KSt der Gen, DStZ (A) 1954, 361;

Paulick, Krit Betrachtungen zur neueren Rspr des BFH auf dem Gebiete der Gen-Besteuerung, StuW 1958 Sp 671;

Schubert, Die Warenrückvergütung im StR, BB 1959, 225;

Paulick, Warenrückvergütung, FR 1963, 227;

Zülow/Henze/Schubert/Rosiny, Die Besteuerung der Gen, Kommentar, 6. Aufl. 1978;

Herzig, VGA bei Mitgliedergeschäften von Gen, BB 1990, 603;

Herlinghaus, Das Verhältnis des § 22 KStG zur vGA, DStZ 2003, 865;

Beuthien, Sind Vorzugskonditionen für Gen-Mitglieder eine vGA?, DStR 2007, 1847;

Helios/Strieder, Beck'sches Handbuch der Gen, Verlag C.H. Beck 2009.

1 Überblick über den Inhalt der Vorschrift

Tz. 1

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach § 22 Abs 1 S 1 KStG sind gen Rückvergütungen nur insoweit abzb, als die dafür verwendeten Beträge im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet wurden. Hierzu s Tz 22 ff. § 22 Abs 1 S 2 KStG bestimmt – einerseits für Absatz- und Produktionsgen und andererseits für die übrigen Gen –, wie die im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge aus dem Überschuss der Gen zu ermitteln sind. Hierzu s Tz 45 ff. Gem § 22 Abs 1 S 3 KStG ist der Gewinn aus dem Mitgliedergeschäft die obere Grenze für den Abzug der gen Rückvergütungen als BA. Hierzu s Tz 45. S 4 des § 22 Abs 1 KStG definiert den Überschuss iSd S 2 der Vorschrift. Hierzu s Tz 36 ff.

§ 22 Abs 2 S 1 KStG regelt näher, unter welchen rechtlichen Rahmenbedingungen die gen Rückvergütungen als BA abzb sind. Hierzu s Tz 66. Nach § 22 Abs 2 S 2 KStG sind Nachzahlungen der Gen für Lieferungen oder Leistungen und Rückzahlungen von Unkostenbeiträgen wie gen Rückvergütungen zu behandeln. Hierzu s Tz 16 ff.

2 Sinn und Zweck der Vorschrift

Tz. 2

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Anders als Kap-Ges, die auf die Förderung der eigenen Gewinne ausgerichtet sind, dienen Gen gem § 1 GenG dem Zweck, den Erwerb oder die Wirtschaft ihrer Mitglieder (Genossen) oder deren soziale oder kulturelle Belange durch gemeinschaftlichen Geschäftsbetrieb zu fördern. Die Genossen sind dabei nicht nur die Träger der Gen, sondern auch deren wichtigste Geschäftspartner und stehen mit der Gen im ständigen Leistungsaustausch. Im Hinblick auf den oa gen Zweck tritt die eigene Gewinnerzielungsabsicht der Gen ggf soweit zurück, dass sie nur noch den Gewinn erzielt, den sie zur Durchführung ihres eigenen Geschäftsbetriebs benötigen. Im Geschäft mit den Mitgliedern reicht es aus, wenn die Gen ein (nur) kostendeckendes Entgelt erzielt; eine vGA liegt dann nicht vor (s Urt des BFH v 11.10.1989, BStBl II 1990, 88). Im Geschäft mit der Marktgegenseite (zB bei der Veräußerung der von den Mitgliedern erzeugten Produkte) wird die Gen dagegen einen höchstmöglichen Gewinn anstreben, um dadurch ihre Mitglieder wirtsch (noch) besser fördern zu können.

Tz. 3

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Eine besondere Form der Förderung der Mitglieder stellt die gen Rückvergütung dar, die ebenfalls der Rechtsform der Gen eigentümlich ist. Aufgr des oa Förderauftrags der Gen soll diese im Geschäft mit ihren Mitgliedern keinen Gewinn erzielen (s Tz 2). Tut sie dies doch, so hat sie entweder für ihre Lieferungen/Leistungen zu viel von den Genossen verlangt oder diesen zu wenig für die von ihnen gelieferten Erzeugnisse bezahlt. Der von der Gen im Geschäft mit den Mitgliedern erzielte Gewinn, der über das hinausgeht, was sie zur Erfüllung ihrer Aufgaben benötigt, soll an die Genossen in Gestalt der Rückvergütung zurückgegeben werden (s Klein in Mössner/Oellerich/Valta, KStG, § 22 Rn 1 und Rn 36; s Rüsch in F/D, KStG, § 22 Rn 6); insoweit hat § 22 KStG auch ordnungspolitisch Bedeutung, da eine übermäßige Rücklagenbildung bei der Gen vermieden wird. Aufgr ihrer mitgliedschaftlichen Verursachung stellt die gen Rückvergütung ihrem Wesen nach eine Art der Gewinnverteilung dar. Aufgr der gen Besonderheiten (s o) sieht § 22 KStG jedoch unter bestimmten Voraussetzungen den Abzug der Rückvergütung als BA vor. Aufgr der dort getroffenen Entsch des Ges-Gebers ist die Rückvergütung somit keine GA, sondern eine die Gen kennzeichnende und sie von anderen Gesellschaftsformen unterscheidende Art der Förderung der Mitglieder.

Tz. 4

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§ 22 KStG betrifft nur Rückvergütungen an Mitglieder der Gen. Entspr Zahlungen an Nichtmitglieder stellen ihrem Wesen nach Rabatte oder Boni dar (hierzu s Tz 15) und sind, da GA an Nichtmitglieder ausgeschlossen sind, stlich stets abzb.

Tz. 5

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Da die Gen wegen des vom Ges-Geber erteilten Förderungsauftrags mit anderen Kö nicht vergleichbar ist, ist die stliche Sonderregelung sachgerecht und verfassungsrechtlich zulässig (s Urt des BFH v 10.12.1975, BStBl II 1976, 351).

3 Rechtsentwicklung der Vorschrift

Tz. 6

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Das KStG 1920 v 30.03.1920 (RGBl 1920, 303) und das KStG 1925 v 10.08.1925 (RGBl I 1925, 208) enthielten weitgehende St-Befreiungen für bestimmte Eink der Gen bzw bestimmte Arten von Gen. Eine umfassende St-Pflicht der Gen, vergleichbar de...