FG Baden-Württemberg Gerichtsbescheid vom 18.08.1994 - 2 K 74/93

Tenor

I. Die Klage wird abgewiesen.

II. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

III. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, in welcher Höhe Körperschaftsteuer (KSt) auf die Einkommensteuer (ESt) der Gesellschafter der Klägerin (Klin.) nach § 12 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG) anzurechnen ist.

Die Klin. ist durch rückwirkende Umwandlung zum 31. Dezember 1990 aus der … entstanden. Das verwendbare Eigenkapital (vEK) dieser GmbH zum 31. Dezember 1990 gliedert sich wie folgt:

vEK 56		6.038.484	DM
vEK 50	./.	80.564	DM
VEK 36		0	DM
vEK 02	./.	15.272.270	DM
VEK 04		301.827	DM.

Der Negativbetrag des vEK 50 ergab sich aus der Vorschrift des § 31 Abs. 1 Nr. 4, Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG).

Bei einer Außenprüfung bei der Klin. ermittelte der Prüfer die nach § 12 UmwStG anrechenbare KSt, indem er die auf dem vEK 56 von 6.038.484 DM mit 56/44 = 7.685.343 DM lastende KSt um den negativen Betrag des vEK 50 in Höhe von 80.564 DM auf 7.604.779 DM kürzte und diesen Betrag entsprechend den Beteiligungsverhältnissen den Gesellschaftern der Klin. zuteilte. Das beklagte Finanzamt (FA) folgte dieser Berechnung im einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid vom 05. April 1993.

Hiergegen erhob die Klin. mit Zustimmung des FA Sprungklage. Sie vertritt die Auffassung, daß sich die anrechenbare KSt aus dem ungekürzten vEK 56, also mit 56/44 aus 6.038.484 DM berechne. Nach dem Wortlaut des § 12 UmwStG sei eine Kürzung um negative Beträge des vEK 50 nicht möglich. Eine Anrechnung könne es nur bei den positiven vEK-Konten geben, auf denen eine KSt laste. Eine negative Last sei begrifflich nicht möglich.

Die Klin. beantragt,

den einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid vom 05. April 1993 zu ändern und die anrechenbare KSt insgesamt auf 7.685.344 DM festzustellen und auf die Gesellschafter … mit jeweils 2.548.711 DM und auf die Gesellschafterin … mit 39.211 DM aufzuteilen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Auf den Schriftsatz des FA vom 16. September 1993 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

1. Die Klage ist zulässig.

Die Klin. ist nach § 48 Abs. 1 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) klagebefugt.

Eine Beiladung der Gesellschafter nach § 60 Abs. 3 FGO war nicht notwendig. Die auf die ESt der Gesellschafter anzurechnende KSt ist zwar eine die Gesellschafter und nicht die Gesellschaft betreffende Angelegenheit, über die im Bescheid über die einheitliche Gewinnfeststellung zu entscheiden ist. Im Streitfall geht es jedoch allein um die Höhe der nach § 12 UmwStG anrechenbaren KSt. Diese anrechenbare KSt errechnet sich aus dem vEK der übertragenden Körperschaft und daher zunächst in einem Betrag, der sodann auf die Anteilseigner entsprechend ihrer Beteiligung aufzuteilen ist. Die Beteiligungen sind dem Grunde und der Höhe nach nicht streitig. Es handelt sich daher um einen Fall der Nr. 3, nicht aber um einen Fall der Nr. 1 oder 2 des § 48 Abs. 1 FGO. Die Gesellschafter sind somit nicht klagebefugt und daher auch nicht nach § 60 Abs. 3 FGO beizuladen.

2. Die Klage ist nicht begründet. Die Berechnung der anrechenbaren KSt durch das FA ist rechtlich zutreffend.

Nach § 12 UmwStG ist auf die ESt der Gesellschafter der Klin. die KSt anzurechnen, die auf den Teilbeträgen des für die Ausschüttungen verwendbaren Eigenkapitals der übertragenden Körperschaft i.S. des § 30 Abs. 1 Nr. 1 und 2 KStG lastet. Dies ist die KSt von 56 v.H. (bis zum Veranlagungszeitraum 1989) bzw. 50 v.H. (Veranlagungszeiträume 1990 bis 1993) bzw. 45 v.H. (ab Veranlagungszeitraum 1994) aus dem vEK 56 bzw. vEK 50 bzw. vEK 45 und die KSt von 36 v.H. (bis Veranlagungszeitraum 1993) bzw. 30 v.H. (ab Veranlagungszeitraum 1994) aus dem vEK 36 bzw. vEK 30.

Im Streitfall liegt die Besonderheit darin, daß sich für das Jahr 1990 aufgrund der Vorschriften des § 31 KStG ein negatives vEK 50 (in Höhe von 80.564 DM) ergeben hat. Nach § 31 Abs. 1 Nr. 4 KStG in der für das Streitjahr 1990 geltenden Fassung sind nämlich sonstige (also nicht in Nr. 1 bis 3 genannte) nichtabzugsfähige Ausgaben von den Einkommensteilen abzuziehen, die ab 1990 ungemildert (also der KSt von 50 v.H.) unterliegen; soweit diese Einkommensteile nicht ausreichen, treten an ihre Stelle die Einkommensteile, die einer KSt von 36 v.H. unterliegen (§ 31 Abs. 2 Satz 1 KStG); übersteigen – wie im Streitfall – die sonstigen nichtabzugsfähigen Ausgaben auch diese Einkommensteile, so ist der Unterschiedsbetrag den Einkommensteilen der folgenden Jahre zuzuordnen, und zwar wiederum in der zuvor genannten Reihenfolge (§ 31 Abs. 2 Satz 2 KStG), also zunächst dem vEK 50 und dann dem vEK 36.

Der Sinn dieser Regelung liegt darin, daß nichtabzugsfähige Ausgaben der Jahre 1990 ff. nicht das höher belastete vEK 56, sondern das weniger belastete vEK 50 mindern sollen. Die nichtabzugsfähigen Ausgaben werden somit in das Folgejahr oder in die Folgejahre vorgetragen.

Aus dem Wortlaut des § 12 UmwStG ergibt sich nicht ohne weiteres, was unter der „KSt, die auf den Teilbeträgen des für Ausschüttungen verwendbare...