Frotscher/Drüen, GewStG § 10a Gewerbeverlust / 4.3.4.4 Fortführungsgebundener Verlustvortrag (§ 10a S. 11 und 12 GewStG)

Rz. 103a

Nach § 10a S. 11 GewStG ist auf die Fehlbeträge § 8d KStG entsprechend anzuwenden, wenn ein fortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG gesondert festgestellt wurde. Unterbleibt eine Feststellung nach § 8d Abs. 1 S. 8 KStG, weil keine nicht genutzten Verluste nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vorliegen, findet nach § 10a S. 12 GewStG auf Antrag § 8d KStG auf die Fehlbeträge entsprechende Anwendung. Für die Form und Frist dieses Antrags gilt § 8d Abs. 1 S. 5 KStG entsprechend. Erstmals Anwendung findet § 8d KStG auf schädliche Beteiligungserwerbe, die nach dem 31.12.2015 erfolgen. Die Finanzverwaltung hat zu dem Regelungsinhalt des § 8d KStG im BMF-Schreiben v. 18.3.2021^[1] Stellung genommen. Geltung haben die dortigen Ausführungen auch für Zwecke der GewSt.^[2]

Rz. 103b

§ 8d KStG ermöglicht auf Antrag die Nutzung vorhandener Verluste trotz schädlichen Beteiligungserwerbs. Die Körperschaft muss seit ihrer Gründung oder zumindest seit dem Beginn des dritten Veranlagungszeitraums, der dem Veranlagungszeitraum, in dem der schädliche Beteiligungserwerb erfolgt, vorausgeht, ausschließlich denselben Geschäftsbetrieb unterhalten. Des Weiteren darf in diesem Zeitraum bis zum Ende des Veranlagungszeitraums des schädlichen Beteiligungserwerbs kein schädliches Ereignis i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG eingetreten sein. Der Begriff des Geschäftsbetriebs ist in § 8d Abs. 1 S. 3 und 4 KStG definiert. Sind die Tatbestandsmerkmale des § 8d KStG erfüllt, ist der fortführungsgebundene Verlust gesondert festzustellen.

Rz. 103c

Wurde ein fortführungsgebundener Verlust nach § 8d KStG gesondert festgestellt, ist nach § 10a S. 11 GewStG auf die Fehlbeträge § 8d KStG entsprechend anzuwenden. Der gesondert festgestellte fortführungsgebundene Gewerbeverlust ist nach § 10a S. 11 GewStG i. V. m. § 8d Abs. 1 S. 8 KStG vorrangig vor dem vortragsfähigen Fehlbetrag abzuziehen. Nicht in Betracht kommt die entsprechende Anwendung von § 8d KStG auf die Fehlbeträge einer Mitunternehmerschaft. Durch § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG wird die Anwendung von § 8d Abs. 1 S. 1 KStG ausgeschlossen, wenn die Körperschaft an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist. Damit unterbleibt auch die Feststellung eines Verlustvortrags nach § 8d KStG.^[3]

Rz. 103d

Unterbleibt eine Feststellung nach § 8d Abs. 1 S. 8 KStG, weil keine nicht genutzten Verluste nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vorliegen, findet nach § 10a S. 12 GewStG auf Antrag § 8d KStG auf die Fehlbeträge entsprechende Anwendung. § 10a S. 12 GewStG ist nur anwendbar, wenn die Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags nach § 8d Abs. 1 S. 8 KStG nicht in Betracht kommt. Bei dem Verweis auf § 8d Abs. 1 S. 8 KStG dürfte es sich um ein redaktionelles Versehen handeln, da sich die Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags aus den Regelungen in § 8d Abs. 1 S. 6 und 7 KStG ergibt.^[4] Des Weiteren muss die Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags unterbleiben, weil kein nicht genutzter Verlust i. S. d. § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vorliegt. Problematisch an dieser Regelung ist, dass maßgebend für die Bildung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags nicht die nicht genutzten Verluste i. S. d. § 8c Abs. 1 S. 1 KStG zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs sind, sondern der Verlustvortrag, der zum Schluss des Veranlagungszeitraums verbleibt, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt. § 8d Abs. 1 S. 6 KStG stellt also auf einen anderen Zeitpunkt ab als § 8c Abs. 1 S. 1 KStG. Vor dem Hintergrund von Sinn und Zweck von § 10a S. 12 GewStG "Schaffung eines gesonderten gewerbesteuerlichen Antragswahlrechts" dürfte es sachgerecht sein, bei der Anwendung von § 10a S. 12 GewStG nicht auf die nicht genutzten Verluste zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs abzustellen, sondern auf die nicht genutzten Verluste zu dem für die Anwendung von § 8d KStG maßgebenden Zeitpunkt.^[5] Keine Anwendung findet § 10a S. 12 GewStG auf Mitunternehmerschaften. In diesen Fällen unterbleibt die Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags auf der Ebene der Körperschaft nicht, weil keine nicht genutzten Verluste nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vorliegen, sondern weil eine Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft besteht, die nach § 8d Abs. 1 S. 1 i. V. m. Abs. 2 S. 2 Nr. 4 KStG zum Ausschluss der Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags führt.^[6] Hinsichtlich der Ausübung des gesonderten gewerbesteuerlichen Antragsrechts nach § 10a S. 12 GewStG gilt § 8d Abs. 1 S. 5 KStG entsprechend. Zu stellen ist der Antrag in der Gewerbesteuererklärung für den Erhebungszeitraum des schädlichen Beteiligungserwerbs.

[1] BMF v. 18.3.2021, IV C 2-S 2745-b/19/10002 :002, BStBl I 2021, 363.

[2] Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 19.3.2021, BStBl I 2021, 359.

[3] Suchanek/Rüsch, FR 2021, 194; Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 247.

[4] Suchanek/Rüsch, FR 2021, 194; Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 247.

[5] Suchanek/Rüsch, FR 2021, 194; Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 247.