Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 7.4 Anlagevermögen

Rz. 186

Bei den überlassenen Gegenständen muss es sich der Art nach um Wirtschaftsgüter handeln, die zum Anlagevermögen des Nutzenden gehören würden, wenn sie sich in seinem Eigentum befänden (fiktives Anlagevermögen).^[1] Was als Anlagevermögen gilt, bestimmt sich nach den Grundsätzen des ESt-Rechts. Über § 5 Abs. 1 EStG ist auf das Handelsrecht zurückzugreifen. Danach gehören zum Anlagevermögen nach § 247 Abs. 2 HGB die Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb dauernd zu dienen bestimmt sind. Umlaufvermögen liegt dagegen vor, wenn die entsprechenden Wirtschaftsgüter angekauft und dann verbraucht oder wieder verkauft werden.

Rz. 187

Daraus, dass nur solche Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen gehören, die dem Betrieb dauernd zu dienen bestimmt sind, ist nicht zu schließen, dass Miet- und Pachtzahlungen für kurzfristige Nutzungsüberlassungen nicht der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG unterliegen. In diesem Zusammenhang ist unerheblich, ob der Miet- bzw. Pachtvertrag lang- oder kurzfristig ist.^[2] Wirtschaftsgüter sind dem Anlagevermögen zuzuordnen, wenn sie ständig für den Gebrauch im Betrieb vorgehalten werden müssen. Das angemietete Wirtschaftsgut muss Ersatz für ein eigenes Anlagegut sein. Liegen diese Voraussetzungen vor, kommt es auf die Dauer der tatsächlichen Nutzung – selbst wenn dies nur wenige Tage im Jahr sind – nicht an. Dies muss auch für fiktives Anlagevermögen gelten. Daher ist auch bei kurzfristigen Nutzungsüberlassungen eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG vorzunehmen, wenn die entsprechenden Wirtschaftsgüter zur dauerhaften und unmittelbaren Verwirklichung des Unternehmenszwecks erforderlich sind. Dabei muss sich die Prüfung so weit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen des Stpfl. orientieren.^[3] Sind die entsprechenden Wirtschaftsgüter zur dauerhaften und unmittelbaren Verwirklichung des Unternehmenszwecks nicht erforderlich, kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG nicht in Betracht. Letzteres dürfte insbesondere dann der Fall sein, wenn eine kurzfristige Nutzungsüberlassung Wirtschaftsgüter betrifft, die nur zeitlich begrenzt und mittelbar dem Unternehmenszweck dienen. So unterliegen z. B. die von einem Bauunternehmer für die einmalige Anmietung von Baumaschinen geleisteten Mietaufwendungen grundsätzlich der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG.^[4] Dies gilt selbst dann, wenn die Anmietung lediglich stunden- oder tageweise erfolgt. Mietaufwendungen des Unternehmers für die Anmietung von Unterkünften, die unmittelbar der originären Tätigkeit zuzuordnen sind (z. B. Baumontage, Reisedienstleistungen), sind grundsätzlich ebenfalls hinzuzurechnen.^[5] Aus Vereinfachungsgründen unterbleibt nach Auffassung der Finanzverwaltung allerdings bei Verträgen über kurzfristige Hotelnutzungen oder bei kurzfristigen Pkw-Mietverträgen eine Hinzurechnung.^[6] Dies ist grundsätzlich sachgerecht, da derartige kurzfristige Anmietungen regelmäßig nicht mit gemietetem Anlagevermögen gleichgesetzt werden können.^[7] Die kurzfristige Anmietung dient dem Unternehmen regelmäßig nur zeitlich begrenzt und lediglich mittelbar. Werden die gemieteten Pkw allerdings wie dauerhaft verfügbares eigenes Anlagevermögen benötigt, sind auch insoweit wiederholt abgeschlossene kurzfristige Mietverträge von der Hinzurechnung betroffen. Billigkeitserwägungen können dann keine Anwendung finden.

Rz. 187a

Die Abgrenzung zwischen fiktivem Anlagevermögen und Umlaufvermögen hat sich bei einem Filmhersteller daran zu orientieren, ob das zeitlich begrenzte fiktive Eigentum an den angemieteten beweglichen und unbeweglichen Sachen nach den betrieblichen Verhältnissen des Filmherstellers dazu bestimmt ist, der dauerhaften Herstellung neuer Filme zu dienen, oder ob sich dessen Nutzung mit der Herstellung des Films gleichsam verbraucht.^[8] Gehen angemietete Wirtschaftsgüter wie Filmlocations oder Ausstattungsgegenstände gewissermaßen in das "Produkt" Film ein, weil sie nur in einem einzelnen Film verwendet werden können, liegt kein fiktives Anlagevermögen vor. Kann das angemietete Wirtschaftsgut demgegenüber jedoch gleich einem Werkzeug für die Herstellung von verschiedenen Filmen verwendet werden, handelt es sich um fiktives Anlagevermögen.^[9] Dagegen erfordert das Geschäftsmodell eines Reiseveranstalters (Reisevorleistungseinkauf) typischerweise keine langfristige Nutzung der von den Hoteliers überlassenen beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgüter, sondern eine zeitlich begrenzte Nutzung von Wirtschaftsgütern, deren Produkteigenschaften kurzfristig an sich wandelnde Markterfordernisse angepasst werden können. Von daher scheidet in diesen Fällen mangels insoweit bestehenden fiktiven Anlagevermögens eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d bzw. e GewStG aus.^[10] Anders als ein Hotelier, der die Hotelzimmer und die Hoteleinrichtung dauerhaft bereithält, zahlt ein Reiseveranstalter dem Hotelier ein Entgelt für ihm kurzfristig zur Verfügung gestellte Hotelzimmer und Hoteleinrichtungen zur Erfül...