Frotscher/Drüen, KStG § 10 Nichtabziehbare Aufwendungen / 2.2 Satzungsmäßige Zwecke

Rz. 13

Die Vorschrift wird immer angewendet, wenn mit den Aufwendungen Zwecke erfüllt werden, die dem KStSubjekt durch Stiftungsgeschäft, Satzung oder sonstige Verfassung vorgeschrieben sind. Besteht neben der Satzung ein anderer Verpflichtungsgrund mit gleichgerichtetem Inhalt, erstreckt sich das Abzugsverbot auch auf die Aufwendungen, die Ausfluss des anderen Verpflichtungsgrunds sind. Hat z. B. eine Stiftung den Zweck, Familienmitglieder mit Renten zu versorgen, sind auch die Rentenzahlungen nichtabziehbar, die einigen Empfängern dieser Renten nicht erst durch das Stiftungsgeschäft, sondern bereits in einem früher gültigen Testament ausgesetzt waren.^[1] Die Erfüllung gesetzlicher Verpflichtungen, z. B. einer Auflage, die in einem Bewilligungsbescheid gemacht wurde, fällt grundsätzlich nicht unter das Abzugsverbot. Werden aber außer gesetzlichen Auflagen gleichzeitig satzungsmäßige Zwecke erfüllt, kommt das Abzugsverbot zum Tragen.

Rz. 14

Da das Abzugsverbot des § 10 Nr. 1 KStG nur Aufwendungen betrifft, die der Einkünfteverwendung dienen, nicht aber Aufwendungen, die der Erzielung von Einkünften dienen, steht die Vorschrift der Abziehbarkeit von Aufwendungen, die mit einer gewerblichen Tätigkeit im Zusammenhang stehen, dann nicht entgegen, wenn sich die Erfüllung satzungsmäßiger Zwecke zugleich als gewerbliche Tätigkeit darstellt.^[2] Bei steuerbegünstigten Körperschaften i. S. v. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 KStG nur mit ihrem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb körperschaftsteuerpflichtig sind, kommt das Abzugsverbot nach § 10 Nr. 2 KStG daher nicht zum Tragen. Die Aufwendungen, die steuerbegünstigten Körperschaften i. S. v. § 5 Abs. 1 Nr. 9 UStG im Zusammenhang mit einem Zweckbetrieb entstehen^[3], beispielsweise durch den Betrieb eines Krankenhauses^[4], sind schon deshalb nicht steuermindernd zu berücksichtigen, weil die Körperschaft mit diesem Zweckbetrieb nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 S. 1 KStG nicht körperschaftsteuerpflichtig ist; § 10 Nr. 2 KStG findet insofern keine Anwendung.

Rz. 15

Satzungsmäßige Zwecke sind alle Aufgaben, die der Körperschaft durch das sie konstituierende Geschäft (Satzung, Stiftungsgeschäft) auferlegt worden sind. Ist das Körperschaftsteuersubjekt durch Testament konstituiert worden (z. B. nicht rechtsfähiges Zweckvermögen), so richten sich die satzungsmäßigen Zwecke nach dem Inhalt des Testaments.

Rz. 15a

Hat die Körperschaft nach Satzung, Stiftungsgeschäft usw. nur eine einzige Aufgabe zu erfüllen, so ist diese Aufgabe zwingend der satzungsgemäße Zweck, sodass alle Aufwendungen zur Erfüllung dieser Aufgabe nichtabzugsfähig sind.^[5] Hat die Körperschaft mehrere Aufgaben zu erfüllen, so sind grundsätzlich alle Aufgaben satzungsgemäße Zwecke. Es kommt dabei nicht auf die von den Beteiligten gewählten Bezeichnungen an. Es genügt, wenn eine Aufgabe nach dem Stiftungsgeschäft vorrangig vor oder gleichrangig mit den in der Satzung festgelegten Zwecken zu erfüllen ist.^[6]

Rz. 16

Satzungsmäßige Zwecke, die unter § 10 Nr. 1 KStG fallen, sind z. B.:

• Zuwendungen von Unterstützungskassen an die Begünstigten. Besteht z. B. wegen Überdotierung eine partielle Steuerpflicht der Unterstützungskasse^[7], können ihre Unterstützungsleistungen nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden.^[8] Ausgeglichen wird dies dadurch, dass die Zuwendungen des Trägerunternehmens keine Betriebseinnahmen der Unterstützungskasse sind. Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen sind dagegen Versicherungsunternehmen, bei denen die Leistungen Betriebsausgaben, keine Zweckzuwendungen, die Beiträge dafür aber Betriebseinnahmen sind (§ 5 KStG Rz. 23ff.).
• Aufwendungen von steuerbegünstigten (gemeinnützigen) Körperschaften für ihre satzungsmäßigen gemeinnützigen Zwecke. Wenn z. B. eine gemeinnützige GmbH ihre in einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erwirtschafteten Gewinne für die Förderung ihrer satzungsmäßigen gemeinnützigen Zwecke verwendet, sind diese Aufwendungen steuerlich nicht abzugsfähig.
• Aufwendungen von Stiftungen zugunsten der Destinatäre (Rz. 11).

[1] RFH v. 16.2.1937, I A 14/37, RStBl 1937, 462; vgl. auch Rz. 15.

[2] BFH v. 5.6.2003, I R 76/01, BStBl II 2005, 305, BFH/NV 2003, 1391; dazu Nichtanwendungserlass durch BMF v. 24.3.2005, IV C 4 – S 0171 – 32/05, BStBl I 2005, 608; vgl. Rz. 21.

[3] §§ 65ff. AO.

[4] § 67 AO.

[5] RFH v. 16.2.1937, I A 14/37, RFHE 41, 10.

[6] BFH v. 24.3.1993, I R 27/92, BStBl II 1993, 637 für eine Stiftung, die aufgrund eines Vermächtnisses des Stifters vor der Erfüllung der Stiftungszwecke aus den Einkünften eine Rente zu zahlen hatte; die Zahlung der Rente gehörte damit zu den Stiftungszwecken.

[7] § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. e KStG, § 6 Abs. 5 KStG.

[8] BFH v. 29.1.1969, I R 247/65, BStBl II 1969, 269; FG Schleswig-Holstein v. 1.10.2009 1 K 106/07, EFG 2010, 169..