Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / bh) Trennung zwischen privatem und gewerblichen Immobilienbereich bei demselben StPfl

Rn. 132e

Stand: EL 164 – ET: 04/2023

Zum Umfang des notwendigen gewerblichen BV s BMF v 26.03.2004, BStBl I 2004, 434 Tz 32.

Das Grundsatzurteil des GrS BFH BStBl II 1995, 617 schließt ausdrücklich nicht aus, dass neben einem gewerblichen Grundstückshandel des Gesellschafters dieser auch separat PV verwalten kann und verweist auf eine Einzelfallbetrachtung. Implizit bestätigt wurde die mögliche Trennung durch den inzwischen aufgehobenen Erlass des BMF BStBl I 1990, 884, der BFH BStBl II 1990, 1053 zitiert, wonach ein Bauunternehmer in seinem Privatbereich Anspruch auf die Drei-Objekt-Grenze hat, wenn die beiden Vermögenssphären sauber voneinander getrennt sind. Deutlich skeptischer ist der Nachfolgeerlass des BMF v 26.03.2004, BStBl I 2004, 434 Tz 32, wonach im Zweifel Immobilien bei einem Grundstückshändler als zum Betrieb seines Handelsgewerbes gehörig gelten (§ 344 Abs 1 HGB), wobei der BMF solche Immobilien ausnimmt, die während mindestens 10 Jahren vermietet wurden oder mindestens zu 5 Jahren selbstgenutzt wurden. Restriktiv auch BFH v 07.11.2003, BFH/NV 2004, 486, wonach grundsätzlich von der Absicht eines Grundstückhändlers auszugehen sei, alle Objekte bei günstiger Gelegenheit zu veräußern.

Notwendiges BV (UV: s Rn 132a) des Gewerbebetriebs Grundstückshandel sind aber schlussendlich nur die WG, die dem Betrieb Grundstückshandel dergestalt unmittelbar dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind, also nur insoweit, als sie zum Zwecke der Weiterveräußerung erworben und alsbald auch veräußert werden: BFH v 08.09.2017, BFH/NV 2017, 579 Rz 59; BFH X v 23.02.1994, BFH/NV 1994, 627 mwN, auf die sich die Veräußerungsabsicht des StPfl von Anfang an beziehen und die in einem solchen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen, dass dieser auf einen einheitlichen Betätigungswillen schließen lässt (auch so BFH X v 10.12.2008, BFH/NV 2009, 1244; BFH XI v 05.05.2004, BStBl II 2004, 738; BFH III v 12.12.2002, BStBl II 2003, 297). Indiz für den erforderlichen zeitlichen Zusammenhang ist unter anderem eine Zeitspanne von nicht mehr als fünf Jahren zwischen der Anschaffung bzw Errichtung und der Veräußerung der einzelnen Objekte (BFH BStBl II 2004, 738). Bei Hinzutreten besonderer Umstände kann sich der 5-Jahres-Zeitraum verlängern, so beispielsweise bei Ausübung eines branchennahen Hauptberufs (vgl BFH v 20.12.2001, X B 91/01, BFH/NV 2002, 775).

Eine Ausnahme könne nur für diejenigen bebauten Grundstücke gelten, die der StPfl nachweisbar zum Zwecke der Vermögensanlage errichte, wozu er konkrete und nachprüfbare Tatsachen vortragen müsse, was im Urteilsfall nicht geschehen war. Ähnlich BFH v 11.12.1996, BFH/NV 1997, 396, der ausführt:

Zitat

"… können in die hiernach erforderliche Gesamtschau aller Aktivitäten auf dem Grundstücksmarkt solche Verkäufe nicht einbezogen werden, bei denen bereits feststeht, dass sie für sich gesehen nicht Gegenstand eines gewerblichen Grundstückshandels sind."

Eine praktikable Vorlage dafür, wie ein StPfl zukünftig vorgehen muss, um Grundstücke im gewerblichen Grundstückshandel von zeitgleich in seinem Besitz befindlichen Grundstücken im PV zu unterscheiden, liefert das Urteil BFH v 05.05.2004, BStBl II 2004, 738. Der Kläger hatte 1978 ein Baugrundstück erworben und 1981ff 15 Eigentumswohnungen in drei Bauabschnitten errichtet. 1983 und 1984 verkaufte er noch vor Bezugsfertigkeit davon 8 Eigentumswohnungen, die übrigen 7 wurden langfristig vermietet. Str war, ob in den Jahren 1993–1994, also nach mehr als 8 Jahren, veräußerte weitere drei Eigentumswohnungen, die mehr als 5 bzw 7 bzw 9 Jahre vermietet waren, zum gewerblichen BV gehörten. Die Sache war für den BFH nicht spruchreif, weil weitere Sachverhaltsermittlungen aufzunehmen waren. Entscheidend ist nach Auffassung des BFH, ob bei Errichten der 15 Eigentumswohnungen auch die später veräußerten 3 Eigentumswohnungen zum Kauf angeboten worden waren, was sich ohne vorherige Kenntnis des BFH-Urteil sicherlich nicht wird nachweisen lassen, weil in der bisher üblichen Praxis wohl alle Eigentumswohnungen zum Verkauf angeboten wurden, auch wenn nur die Veräußerung von möglicherweise 8 beabsichtigt war, ohne dass von vornherein weitere Eigentumswohnungen als zum Verkauf nicht bestimmt erkennbar separiert worden waren (so auch Paus, FR 2004, 1268).

Für zukünftige Gestaltungen wäre daher dringend zu empfehlen, eindeutig und frühzeitig – vor dem ersten Verkaufsangebot – zu dokumentieren, welche Wohnungen zur Veräußerung stehen und welche im PV zur langfristigen Vermietung zurückbehalten werden sollen. Werden Wohnungen von vornherein zum Verkauf errichtet, dürfen Kaufinteressenten nur die Wohnungspläne der Wohnungen vorgelegt werden, die zum Verkauf stehen, die anderen müssen eindeutig als nicht zum Verkauf stehende Wohnungen gekennzeichnet werden. Den StPfl trifft die Nachweispflicht.

Steuerliche Nachteile bei Vorhandensein eines größeren Immobilienbestandes eines gewerblichen Grundstückshändlers lassen sic...