Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / eb) Geschäftsführung obliegt nur/auch Kommanditisten

Rn. 176b

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Nach der gesetzlichen Vorschrift des § 164 S 1 HGB sind die Kommanditisten von der Geschäftsführung ausgeschlossen. Da diese Vorschrift jedoch dispositiver Natur ist, kann dem Kommanditisten einer KG unter Ausschluss des Komplementärs (zulässig lt BGHZ 41, 349; BGHZ 17, 294) oder zusammen mit dem Komplementär im Gesellschaftsvertrag die Geschäftsführungsbefugnis iSd §§ 114ff HGB übertragen werden (sog "verfremdete" GmbH & Co KG: Herzig/Kessler, DStR 1986, 643). Dabei ist zu beachten, dass die Geschäftsführung nur Bedeutung für das Innenverhältnis der Gesellschafter hat.

Zu den typischen Geschäftsführungsaufgaben gehören Handeln für die Gesellschaft gegenüber Dritten, (auch ArbN, auch den Gesellschaftern persönlich, auch Behörden, Öffentlichkeit), die Organisation des Betriebs, die Lenkung des Personals, Entscheidungen über Werbung, Leitung der Buchführung und Aufstellung der JA usw (vgl Baumbach/Hopt/Roth, 40. Aufl 2021, HGB § 114 Rz 2).

Ob und wie weit nach außen, im rechtsgeschäftlichen Verkehr mit Dritten, mit unmittelbarer Wirkung für Gesellschaft und Gesellschafter gehandelt werden kann, ist eine davon zu unterscheidende Frage der Vertretungsmacht. Die Vertretungsmacht kann nicht vertraglich übertragen werden, nicht einmal auf beschränkt haftende Gesellschafter (Kommanditisten): § 170 HGB.

Wird von der Möglichkeit der Gewährung der Geschäftsführungsbefugnis an einen Kommanditisten allein oder neben einer oder mehreren persönlich haftenden Komplementär-GmbH bzw Komplementär-GmbH & Co KG Gebrauch gemacht, so schließt dies die gewerbliche "Prägung" einer KG durch die allein haftende Komplementär-GmbH bzw Komplementär GmbH & Co KG nach dem klaren und eindeutigen Gesetzeswortlaut aus (so auch BFH BStBl II 1996, 523/26; Bordewin, NWB F 3b, 3281, 3285; Christoffel/Dankmeyer, DB 1986, 347, 352; Hennerkes/Binz, BB 1985, 2161, 2166; BB 1986, 235; Kaligin, Das neue Gepräge-Gesetz, Köln 1986, 24; Korn, KÖSDI 1986, 6223; Felix, DStZ 1986, 117). Das gilt nach dem Gesetzeswortlaut auch, wenn eine Nur-Kommanditisten-KapGes zur Geschäftsführung allein oder neben dem Komplementär befugt ist: R 15.8 Abs 6 S 2 u 3 EStR 2012; Pyszka, DStR 2010, 1372; Hörger/Kemper, DB 1987, 758; Groh, DB 1987, 1006, 1011; aA Wacker in Schmidt, § 15 EStG Rz 222, 35. Aufl). Das ist teleologisch interpretiert ein sicher nicht sinnvoller Kunstgriff, aber wirksam (so auch Groh, DB 1987, 1006, 1011). Bei Differenzierung der Beurteilung in Abhängigkeit von der Rechtsform des neben der Komplementär-GmbH geschäftsführenden Kommanditisten würde zudem eine gesetzgeberische Fortentwicklung der Gepräge-Rspr vorliegen, die aber gerade nicht vorgesehen war.

Die Zahl der persönlich haftenden Komplementär-GmbH bzw Komplementär-GmbH & Co und der aus diesem Kreis zur Geschäftsführung befugten Gesellschaften muss nicht identisch sein, dh, gewerbliche Prägung liegt auch dann vor, wenn von mehreren persönlich haftenden KapGes nur einzelne oder mehrere geschäftsführungsbefugt sind: So auch Felix, NJW 1997, 1040, 1042; Wacker in Schmidt, § 15 EStG Rz 222, 35. Aufl.

Der IV. Senat hat ergänzend mit Urt v 23.05.1996, BFH BStBl II 1996, 523, entschieden, dass Geschäftsführung iSv § 15 Abs 3 Nr 2 EStG die organschaftliche Geschäftsführung sei, so dass bei einer GmbH & Co KG, deren alleinige Geschäftsführerin die Komplementär-GmbH ist, der zur Führung der Geschäfte der GmbH berufene Kommanditist nicht wegen dieser Geschäftsführungsbefugnis bei der GmbH auch als zur Führung der Geschäfte der KG berufen anzusehen sei. Dieser führt nur mittelbar die Geschäfte der KG, auch wenn auf diesen die Vorschriften betreffend Sondervergütungen des § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 S 1 Hs 2 EStG anzuwenden ist: s Rn 48. Soll die gewerbliche Prägung vermieden werden, so muss der Geschäftsführer der GmbH, der zugleich Kommanditist der Gesellschaft ist, zusätzlich oder anstelle der GmbH zur Geschäftsführung bei der KG berufen werden (vgl auch Rodewald, GmbHR 1996, 914 und für die Einmann-GmbH & Co KG Herzig/Kessler, DStR 1986, 643).

Faktisch kann über die Gestaltung der Geschäftsführungsbefugnis die gewünschte Einkunftsart von Beginn an willentlich herbeigeführt werden (Hennerkes/Binz, BB 1986, 235 sprechen deshalb zu Recht "von einem verkappten ‚Wahlrecht”"). Felix weist allerdings auf Gefahren bei der typischen GmbH & Co KG (die durch Gesellschafter- und Beteiligungsidentität in beiden Gesellschaften gekennzeichnet ist) hin, wenn die interne Geschäftsführungs-Übertragung (die nicht in das HR eingetragen wird) nicht anschließend tatsächlich sauber durchgeführt wird (Felix, DStZ 1986, 117). Durch die Nutzung des Gestaltungsspielraums hinsichtlich der Geschäftsführung durch die Gesellschafter (insb die Kommanditisten) kann die durch vermögensverwaltende Tätigkeit erzielte Einkunftsart je nach Zielvorstellung frei gewählt werden. ZB entfällt durch Eintritt des alleinigen Kommanditisten und einzigen Gesellschafters der Komplementär-GmbH in die Geschäftsführung der KG neben di...