Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 17 ... / 1. Anschaffungskosten

Rn. 184

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Die AK, bestehend aus dem Anschaffungspreis, den Anschaffungsnebenkosten, den vorweggenommenen vergeblichen, den nachträglichen und den negativen AK (Kapitalrückzahlungen) sind zusammen mit den Veräußerungskosten vom Veräußerungspreis abzuziehen.

Grundsätzlich lehnt sich der Begriff der AK an § 6 EStG an. Dem zugrunde liegend sind AK nach § 255 Abs 1 S 1 HGB alle Aufwendungen, welche zum Erwerb eines Vermögensgegenstandes geleistet werden. Dies schließt Anschaffungsnebenkosten, welche in einem unmittelbaren Zusammenhang stehen, mit ein. Im Zweifel ist darauf abzustellen, ob die Aufwendung der Willensbildung für eine Erwerbsentscheidung diente (keine AK) oder aber die Kaufabsicht schon vor Entstehung der Aufwendung gefasst war (AK).

Rn. 185

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So dienen Gutachterkosten, die vor dem grundsätzlichen Kaufentschluss entstanden sind, der Willensbildung und sind nicht als Anschaffungsnebenkosten so qualifizieren. Sind die Kosten allerdings nach einer gefassten Erwerbsentscheidung entstanden, so sind die Aufwendungen für einen Gutachter in die AK mit einzubeziehen (BFH vom 20.04.2004, VIII R 4/02, BStBl II 2004, 597; BFH vom 27.03.2007, VIII R 62/05, BStBl II 2010, 159; Kaminski/Strunk, Stbg 2011, 64). Letztlich kommt es damit auf eine Einzelfallbetrachtung an.

Das Vorliegen eines Letter of Intent kann regelmäßig dokumentieren, dass die grundsätzliche Erwerbsentscheidung bereits gefasst war (FG Köln vom 06.10.2010, 13 K 4188/07, EFG 2011, 264; Pung/Werner in D/P/M, § 17 EStG Rz 261). Folglich empfiehlt sich in der Praxis, vor Durchführung der finanziellen oder rechtlichen Due Diligence sowie vor Durchführung der Vertragsvorbereitung, -begleitung und -gestaltung, die grundsätzlich bereits gefasste Erwerbsentscheidung über einen Letter of Intent zu dokumentieren.

Rn. 186

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Im Gegensatz zu den Veräußerungskosten ist der Begriff der AK sehr weit auszulegen, was zur Einhaltung des objektiven Nettoprinzips führt. Durch die weite Auslegung werden möglichst umfassend alle Aufwendungen berücksichtigt. Hierbei muss man allerdings genau differenzieren. Es kann sich nur um AK handeln, insoweit die Aufwendungen nicht schon bereits als WK oder Veräußerungskosten zu qualifizieren sind. Bei der Berücksichtigung als WK müssten die Aufwendungen bei den laufenden Einkünften iSd § 20 EStG abgezogen werden, was zu dem beschriebenen Konflikt führt (s Rn 13), da Zinsen aus einer Fremdfinanzierung aufgrund des WK-Abzugsverbots von § 20 Abs 9 EStG auf keiner Ebene steuerlich Berücksichtigung finden, soweit die Ausnahmeregelungen des § 32d Abs 2 Nr 3 EStG nicht greifen.

Das Teileinkünfteverfahren findet auf die AK Anwendung, so dass nach § 3c Abs 2 S 1 EStG nur 60 % der Aufwendungen geltend gemacht werden können. Die Beweislast für das Vorliegen der AK liegt beim StPfl.

Rn. 187

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Auch vergeblich aufgewendete AK bei einem gescheiterten Erwerb von §-17-EStG-Anteilen bleiben AK und können nicht als WK bei den Einkünften aus KapVerm in Abzug gebracht werden (FG Ha vom 23.04.2014, 6 K 248/13, EFG 2014, 1782 rkr). Ferner können diese Kosten nach der Rspr auch nicht bei den übrigen Einkünften iSd § 17 EStG berücksichtigt werden (BFH vom 17.04.1997, VIII R 47/95, BStBl II 1998, 102).

Die hiermit eintretende endgültige Nichtberücksichtigung von Aufwendungen, die mit Einkünfteerzielungsabsicht getätigt wurden, ist vor dem Hintergrund des objektiven Nettoprinzips problematisch. ME müssten entgegen der Rspr im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme fehlgeschlagene Aufwendungen zu einem §-17-EStG-Verlust führen, auch wenn zu keinem Zeitpunkt eine Beteiligung iSd § 17 EStG vorgelegen hat.

Rn. 188

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Aufgrund des Prinzips der persönlichen (eigenen) Leistungsfähigkeit sind Aufwendungen von Dritten grundsätzlich nicht bei der Ermittlung der AK zu berücksichtigen. Wird einer GmbH durch einen nahen Angehörigen eines wesentlich beteiligten Gesellschafters ein Darlehen gewährt und kann die GmbH das Darlehen wegen Vermögenslosigkeit nicht zurückzahlen, kann der Wertverlust der Darlehensforderung bei der Ermittlung des Auflösungsgewinns des wesentlich beteiligten Gesellschafters nicht als nachträgliche AK der Beteiligung berücksichtigt werden (BFH vom 12.12.2000, VIII R 52/93, BStBl II 2001, 234).

Die Aufwendungen eines Dritten können jedoch dann als eigener Aufwand des StPfl zuzurechnen sein, wenn es sich um eine Abkürzung des Zahlungsweges gehandelt hat. Unter Abkürzung des Zahlungsweges ist die Zuwendung eines Geldbetrages an den StPfl in der Weise zu verstehen, dass ein Dritter im Einvernehmen mit dem StPfl dessen Schuld tilgt (§ 267 BGB), anstatt ihm den Geldbetrag unmittelbar zuzuwenden (BFH vom 02.12.1999, IX R 21/96, BStBl II 2000, 312).

a) AK bei Gründung

Rn. 189

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AK setzen idR eine Anschaffung im Rahmen eines entgeltlichen Erwerbs eines bereits bestehenden WG voraus (BFH vom 13.01.1993, X R 53/91, BStBl II 1993, 346). Darauf basier...