Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3c ... / 5. Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis

Rn. 124

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Nach dem Wortlaut des § 3c Abs 2 S 6 EStG nF ist kein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den BV-Mehrungen und Einnahmen nach § 3 Nr 40 EStG oder Vergütungen nach § 3 Nr 40a EStG erforderlich. Die un- oder teilentgeltliche Überlassung von WG an die Körperschaft muss durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein (zu den Voraussetzungen der teilentgeltlichen Nutzungsüberlassung vgl BMF v 23.10.2013, BStBl I 2013, 1269 Rz 6 u 7).

Nach der Gesetzesbegründung zum ZollkodexAnpG hängen bei einer Nutzungsüberlassung zu nicht fremdüblichen Konditionen die BV-Minderungen, BA oder Veräußerungskosten ganz oder teilweise mit den aus dem Betriebsunternehmen erwarteten Einkünften des Gesellschafters, nämlich den Beteiligungserträgen in Form von Gewinnausschüttungen/Dividenden und den Gewinnen aus einer zukünftigen Veräußerung oder Entnahme des Anteils, zusammen (BT-Drucks 18/3017, 38). Folglich soll nach dem Willen des Gesetzesgebers eine steuerrechtliche Gleichbehandlung von laufenden und substanzbezogenen Aufwendungen sichergestellt werden.

Hingegen soll nach einer anderen Ansicht in der Literatur das Teilabzugsverbot des § 3c Abs 2 S 6 EStG nur dann nicht zur Anwendung kommen, wenn die un- oder teilentgeltliche Nutzungsüberlassung ausschließlich durch das Pachtverhältnis veranlasst ist (Isler in Frotscher/Geurts, § 3c EStG Rz 83, Stand 09.05.2019). Dies ist nur dann der Fall, wenn die Un-/Teilentgeltlichkeit nur vorübergehend vereinbart ist und eine Vermietung an einen Dritten nicht ohne Weiteres möglich wäre (Pung in D/P/M, § 3c EStG Rz 106, 84. EL).

Rn. 125

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Unklar ist, ob ein Wechsel des Veranlassungszusammenhangs möglich ist. In der Literatur wird diese Frage zu Recht bejaht, da nach der Abschnittsbesteuerung die Fremdüblichkeit für jeden VZ erneut zu prüfen ist (Pung in D/P/M, § 3c EStG Rz 107, 84. EL). So ist insbesondere bei einem Verzicht oder einer Stundung eines fremdüblichen Miet- oder Pachtzinses zu prüfen, ob eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung besteht, oder aber, ob sich ein fremder Dritter ebenso verhalten hätte (Desens in H/H/R, § 3c EStG Rz 79 mwN, 292 EL).

Rn. 126

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Da nach § 3c Abs 2 S 6 EStG das Vorliegen eines wirtschaftlichen Zusammenhangs für das Teilabzugsverbot ausdrücklich unerheblich ist, wird für sämtliche Arten von Aufwendungen des Gesellschafters ein Zusammenhang mit Beteiligungserträgen fingiert (Levedag in Schmidt, § 3c EStG Rz 18, 39. Aufl). Maßgebend ist letztlich die verbilligte Nutzungsüberlassung. Ausreichend für das Greifen des Teilabzugsverbots ist schon eine Mitveranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis (Ott, DStZ 2016, 14 (18); Levedag in Schmidt, § 3c EStG Rz 18, 39. Aufl). Eine Beweislast des FA, den Veranlassungszusammenhang mit Beteiligungserträgen darzulegen, erübrigt sich nach der Gesetzesänderung (Ott, DStZ 2016, 14 (18)).

Nach zutreffender Ansicht der Literatur trägt die FinVerw die Feststellungslast für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis (Desens in H/H/R, § 3c EStG Rz 79 mwN, 292. EL; Isler in Frotscher/Geurts, § 3c EStG Rz 83, Stand 09.05.2019; Pung in D/P/M, § 3c EStG Rz 107, 84. EL). Diese stützt sich dabei auf die BFH-Rspr, welche Zweifel dem FA anlastet, da § 3c Abs 2 EStG die Abzugsfähigkeit von grundsätzlich als BA bzw WK zu berücksichtigende Aufwendungen einschränkt (BFH v 28.02.2013, IV R 49/11, BStBl II 2013, 802; BFH v 28.02.2013, IV R 4/11, BFH/NV 2013, 1081).