Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann
Rn. 201
Stand: EL 148 – ET: 12/2020
§ 4 Abs 1 S 2 EStG bestimmt, was Gegenstand der Entnahme sein kann: "alle WG (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen)". Entsprechend des Klammerzusatzes sind nicht nur WG aller Art im bilanzrechtlichen Sinne entnahmefähig, sondern ebenso "Nutzungen und Leistungen". Die gesetzliche Abgrenzung des Entnahmegegenstands ist zweckgerichtet. Erfasst werden soll jeweils die mit einer Entnahmehandlung (s Rn 230) bewirkte (vollständige/partielle) Aufhebung eines betrieblichen Förderzusammenhangs. Das BV am Schluss des Wj als Vergleichsgröße für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlage kann sowohl durch Verlagerung von WG in die Privatsphäre (Sachentnahme) als auch durch betriebsfremde Verwendung von WG/Ressourcen des BV erfolgen (Nutzungs-/Leistungsentnahme), zB durch die private Nutzung eines betrieblichen Pkw. Da insoweit auch keine BA iSd § 4 Abs 4 EStG vorliegen, kann von einer doppelten Vorsorge des Gesetzgebers gesprochen werden, die Beeinträchtigungen des Besteuerungssubstrats zu vermeiden. Wegen (unberechtigter) Entnahmen bei PersGes s § 15 Rn 67 (Bitz).
Rn. 202
Stand: EL 148 – ET: 12/2020
Grundvoraussetzung einer Sach- oder Nutzungsentnahme ist, dass das betreffende WG dem StPfl personell zuzurechnen ist (BFH v 20.11.2012, VIII R 31/09, BFH/NV 2013, 527 zur Nutzungsentnahme bei Fahrzeugleasing, das nicht zum wirtschaftlichen Eigentumsübergang am Fahrzeug auf den Leasingnehmer führte; zur personellen Zurechnung allg s Rn 39 ff, zu Grundstücken s Rn 170 ff, zu Beteiligungen s Rn 184, 792a ff; zu Forderungen s Rn 187 ff, zu beweglichen WG s Rn 189b) und dem BV (verpflichtend/wahlweise) zugeordnet ist (zur Zuordnung s Rn 110 ff, zu Grundstücken s Rn 171 ff, zu Beteiligungen s Rn 186a ff, zu Forderungen s Rn 188, zu beweglichen WG s Rn 189j).
Gegenstand einer Sachentnahme können WG aller Art (materiell, immateriell, abnutzbar, nicht abnutzbar) des notwendigen oder gewillkürten BV sein, zB Geld, Waren, Rohstoffe, Grundstücke/Gebäude, Wertpapiere, Forderungen, Patente, Rechte jeder Art wie zB Optionsrechte (BFH v 26.11.2014, X R 20/12, BStBl II 2015, 325: Entnahme einer dem BV zuzuordnenden Kaufoption für einen geleasten Pkw bei Optionsausübung und Erwerb des Pkw im PV). Die Entnahmefähigkeit ist nicht von der konkreten Bilanzierungsfähigkeit eines WG abhängig, die Sachentnahme bezieht sich auf die Substanz des WG. Entnahmefähig sind auch WG, die einem Aktivierungsverbot unterliegen (R 4.3 Abs 4 S 1 EStR 2012), zB gemäß § 5 Abs 2 EStG nicht aktivierungsfähige selbst geschaffene Patente oder der selbst geschaffene, selbständig verkehrsfähige Verlagswert (BFH v 24.11.1982, I R 123/78, BStBl II 1983, 113). Auch nicht bilanziell in Erscheinung tretende unentgeltlich erworbene Nutzungsrechte können Gegenstand einer Sachentnahme sein (BFH v 09.08.1989, X R 20/86, BStBl II 1990, 128), dies gilt gleichermaßen für Erzeugnisse wie Strom (vgl R 4.3 Abs 4 S 2 EStR zu Sachentnahme von Strom bei privatem Verbrauch des mittels einer gewerblichen Fotovoltaikanlage erzeugten Stroms). Nicht entnahmefähig, da nicht privatisierbar, sondern an den betrieblichen Organismus gebunden, ist der Geschäftswert eines fortbestehenden Betriebes (vgl BFH v 04.04.1989, X R 49/87, BStBl II 1989, 606; BFH v 27.03.2001, I R 42/00, BStBl II 2001, 771). Fraglos ebenfalls nicht entnahmefähig sind (noch) nicht entstandene WG, zB nicht geltend gemachte Schadensersatzansprüche (BFH v 23.03.1995, IV R 94/93, BStBl II 1995, 637 zu Schadensersatzanspruch wegen Konkurrenztätigkeit eines Gesellschafters einer PersGes in deren Geschäftszweig mit Einwilligung der Mitgesellschafter). Stille Reserven sind nicht für sich, sondern nur gebunden an ein WG entnahmefähig.
Gegenstand einer Nutzungs-/Leistungsentnahme ist der durch die außerbetriebliche Nutzung eines WG (typischerweise private Mitbenutzung eines betrieblichen Pkw) oder den außerbetrieblichen Einsatz der Arbeitskraft eines Mitarbeiters (typischerweise Einsatz eines angestellten ArbN für außerbetriebliche Arbeiten, zB Gartenarbeiten am privaten Wohnhaus des Unternehmers, BFH v 09.10.1953, IV 536/52 U, BStBl III 1953, 337; Leistungen eines Architekturbüros für privaten Hausbau des Architekten FG Mchn v 20.04.1983, I 265/78 F, EFG 1983, 595 rkr) verursachte Aufwand, nicht der (Markt-)Wert der Nutzung/Leistung selbst (BFH v 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1988, 348; BFH v 19.12.2002, IV R 46/00, BFH/NV 2003, 979; BFH v 16.03.2004, VIII R 487/98, BStBl II 2004, 725 obiter dictum; Groh, DB 1988, 514, 516). Nutzungs-/Leistungsentnahmen führen zu einer Minderung des BV iH des hierdurch verursachten Aufwands, (nur) dieser bedarf der Korrektur. Die Berücksichtigung von Nutzungs-/Leistungsentnahmen dient (lediglich) der Neutralisation des außerbetrieblich verursachten Aufwands, nicht (wie im Fall der Sachentnahme) der Ersatzrealisation im BV bereits gebildeter stiller Reserven (s Rn 200; BFH v 03.12.2015, IV R 43/13, BFH/NV 2016, 742).
Rn. 203
Stand: EL 148 – ET: 12/202...