Niedersächsisches FG Urteil vom 06.10.2005 - 6 K 195/03

vorläufig nicht rechtskräftig

Revision zugelassen durch das FG

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bilanzielle Behandlung von Pensionsverpflichtungen einer Anstalt öffentlichen Rechts bei unterjähriger formwechselnder Umwandlung

Leitsatz (redaktionell)

1. Die Zuführung zur Pensionsrückstellung ist auf den Unterschiedsbetrag des Teilwertes der Pensionsverpflichtung am Schluss des Wirtschaftsjahres und am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres begrenzt (§ 6a Abs. 4 EStG, sog. Nachholverbot).

2. Der Umstand, dass eine GmbH zuvor in der Rechtsform der Anstalt des öffentlichen Rechts tätig war, hat keine Auswirkungen auf die Bilanzierung. Denn die formwechselnde Umwandlung in eine GmbH nach §§ 301 ff. UmwG führt nicht zu einer Änderung der Rechtspersönlichkeit. Die GmbH kann daher die Bilanzansätze der Anstalt des öffentlichen Rechts fortführen.

3. Dem bilanziellen Ausweis der Pensionsrückstellung stehen weder die Teilnahme am Umlageverfahren der Niedersächsischen Versorgungskasse noch vom Land gewährte Gewährleistungszusagen entgegen.

Normenkette

EStG § 6a

Streitjahr(e)

1996

Nachgehend

BFH (Urteil vom 08.10.2008; Aktenzeichen I R 3/06)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten um die steuerliche Behandlung von Aufwendungen für Versorgungszusagen der Klägerin im Zusammenhang mit ihrer Umwandlung von einer Anstalt öffentlichen Rechts (AöR) in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH).

Bis einschließlich 1995 bestand die Klägerin als AöR des Landes Niedersachsen. Steuerlich unterteilte sie sich in einen nicht steuerpflichtigen Hoheitsbereich (Betrieb von Talsperren, Hochwasserschutz, Niedrigwasserregulierung und Wasserbeschaffung) und einen Betrieb gewerblicher Art (Trinkwasser- und Stromerzeugungsanlagen –BgA-). Letzterer unterlag nur der Körperschaftsteuer, nicht aber der Gewerbesteuer.

Im Sommer 1996 beschloss die Niedersächsische Landesregierung, die Klägerin zu privatisieren. Hierzu wurde die Klägerin zunächst nach §§ 301 ff. Umwandlungsgesetz (UmwG) identitätswahrend in eine GmbH umgewandelt. Der Formwechsel wurde am 8. November 1996 notariell beurkundet und die Errichtung der GmbH am 22. November 1996 in das Handelsregister eingetragen. Unmittelbar danach veräußerte das Land Niedersachsen seine Geschäftsanteile an 11 privatrechtlich organisierte Gesellschaften aus dem Versorgungssektor, an denen die öffentliche Hand mittelbar oder unmittelbar insgesamt zu 68 v.H. beteiligt war.

Bereits längere Zeit vor der Privatisierung hatte die Klägerin ihren Vorstandsmitgliedern und einigen leitenden Angestellten Versorgungszusagen auf Grundlage der beamtenrechtlichen Bestimmungen des Landes Niedersachsen erteilt. Für diese Zusagen hatte das Land Niedersachsen so genannte Gewährleistungsentscheidungen getroffen. Danach waren die begünstigten Mitarbeiter der Klägerin von der allgemeinen Sozialversicherungspflicht nach § 5 Sozialgesetzbuch (SGB) IV freigestellt. Weiterhin war die Klägerin zur Abdeckung der aus den Versorgungszusagen resultierenden Zahlungsverpflichtungen der Niedersächsischen Versorgungskasse (NVK) beigetreten.

Die NVK ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechtes mit dem Zweck, nach den Regeln ihrer Satzung für die Beamten, Hinterbliebenen und bestimmten Angestellten ihrer Mitglieder Versorgungsbezüge zu zahlen. Zur Erfüllung ihrer Leistungsverpflichtungen erhebt sie von den Mitgliedern Umlagen. Die Zahlungen an die Versorgungsempfänger leistet die NVK im Namen des Mitglieds. Nach § 12 Abs. 1 der NVK-Satzung steht die Mitgliedschaft in der NVK allen niedersächsischen Gemeinden, Landkreisen und Kommunalverbänden offen. § 12 Abs. 2 und 3 der Satzung erweitern den Kreis möglicher NVK-Mitglieder. Danach kann die NVK andere Körperschaften, Anstalten und Stiftungen des öffentlichen Rechts aufnehmen, wenn sie ihren Sitz im Land Niedersachsen haben, nach ihren Einrichtungen einen dauernden Bestand und nach ihrer Organisation eine gleichmäßige Stellenbesetzung gewährleisten und Beamte beschäftigen oder ihren Angestellten Gehaltsberechtigungen und Hinterbliebenenversorgung nach den für Landesbeamte geltenden Grundsätzen gewähren. Andere Stiftungen, Vereine und Gesellschaften, die die Voraussetzungen des Abs. 2 erfüllen, können aufgenommen werden, sofern sie öffentliche Aufgaben erfüllen und nicht überwiegend Erwerbszwecken dienen.

Die Klägerin behandelte die an die NVK gezahlten Umlagen jeweils als Betriebsausgaben. In ihren Bilanzen bildete sie eine Pensionsrückstellung nur insoweit, als die zugesagten Versorgungsbezüge den durch die NVK abgedeckten Teil überstiegen; die Rückstellung zum 31. Dezember 1995 betrug 79.200 DM.

Im Zeitpunkt der Umwandlung bezogen 5 ehemalige Beschäftigte bzw. deren Hinterbliebene bereits Versorgungsbezüge. Bei einem dieser Mitarbeiter (Herrn Z) trat der Versorgungsfall im Jahr 1996 ein. Vier Beschäftigte, denen eine Versorgungszusage erteilt worden war, die Herren A, B, C und D, standen zu diesem Zeitpunkt in einem aktiven Beschäftigungsverhältnis. Von diesen Personen stand nur Herr D in ...