Niedersächsisches FG Urteil vom 29.03.2006 - 2 K 177/05

Entscheidungsstichwort (Thema)

Beibehaltung eines für einen Zinszuschuss zu mehreren Darlehen gebildeten Rechnungsabgrenzungspostens bei Tilgung nur eines der Darlehen

Leitsatz (redaktionell)

1. Der Anwendungsbereich der Rechnungsabgrenzung nach § 5 Abs. 5 Nr. 2 EStG betrifft auch Fälle, in denen die gegenseitigen Verpflichtungen ihre Grundlagen im öffentlichen Recht haben. Daher kann auch der Empfang von Subventionen zu einer passiven Rechnungsabgrenzung führen, sofern das vom Subventionsempfänger erwartete Verhalten wirtschaftlich als Gegenleistung für die Subvention aufgefasst werden kann.
2. Ein für Zinszuschüsse zu mehreren Darlehen gebildeter Rechnungsabgrenzungsposten darf beibehalten werden, wenn nur eines der Darlehen getilgt wird. Denn die Darlehen sind verschiedene Wirtschaftgüter, die einzeln in der Bilanz auszuweisen sind; der Rechnungsabgrenzungsposten ist hingegen ein einheitlicher Bilanzposten.

Normenkette

EStG § 5 Abs. 5 Nr. 2

Streitjahr(e)

1999, 2000

Nachgehend

BFH (Urteil vom 24.06.2009; Aktenzeichen IV R 26/06)

Tatbestand

Streitig ist, ob in den Streitjahren 1999 und 2000 die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft wegen (zwingender) Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens (RAP) im Wirtschaftsjahr 1999/00 zu erhöhen sind.

Die Kläger sind in den Streitjahren 1999 und 2000 zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Ehegatten. Die Klägerin war Hausfrau. Der Kläger war in den Streitjahren Landwirt und Inhaber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Er ermittelte seinen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG. Sein Wirtschaftsjahr war das Regelwirtschaftsjahr für Land- und Forstwirte, mithin der Zeitraum jeweils vom 1. Juli bis 30. Juni.

Im Wirtschaftsjahr 1998/99 errichtete der Kläger einen Boxenlaufstall. Zur Finanzierung dieser Investition nahm der Kläger drei Darlehen in einer Gesamtsumme von 511.000 DM auf, die wie folgt ausgezahlt wurden:

Darlehens-Nr.	Auszahlungszeitpunkt	Summe	Anteil
1	26. November 1998	50.000 DM
	27. November 1998	100.000 DM
	16. Dezember 1998	100.000 DM	48,92 v.H.
2	19. Februar 1999	107.700 DM	21,08 v.H.
3	11. Februar 1999	153.300 DM	30,00 v.H.
		511.000 DM	100,00 v.H.

Er beantragte im Vorjahr 1998 nach den Richtlinien über die Gewährung von Zuwendungen für einzelbetriebliche Investitionen an landwirtschaftliche Betriebe in Niedersachsen (Agrarinvestitionsförderungsprogramm) vom 15. Mai 1997 (Nds. Ministerialblatt 1997, 1020) in der ab 1. Januar 1998 geltenden Fassung (Nds. Ministerialblatt 1998, 983) Zuschüsse, u.a. einen Zinszuschuss. Mit Zuwendungsbescheid vom 30. Juni 1998 (Bl. 17 - 18 d. Bp-Arbeitsakte) bewilligte die Landwirtschaftskammer Hannover u.a. einen sog. abgezinsten Zinszuschuss in Höhe von 153.300 DM. Dies entsprach 30 v.H. der förderungsfähigen Investitionssumme und gleichzeitig 30 v.H. der insgesamt aufgenommenen Darlehenssumme von 511.000 DM. Entsprechend den Regelungen des Agrarinvestitionsförderungsprogramms ging der Zuschussgeber im Zuwendungsbescheid von einer Zinsverbilligung um 5 v.H./Jahr bei einer Laufzeit von 20 Jahren aus. Die Laufzeit von 20 Jahren ergab sich, da der Kläger Zinsverbilligung für eine Immobilienfinanzierung begehrt hatte. Die Höhe des abgezinsten Zinszuschusses bestimmte der Zuschussgeber pauschal mit 30 v.H. des aufgenommenen Kapitalmarktdarlehens, ohne dass er konkrete Berechnungen zur Zinsverbilligung anstellte. Wegen weiterer Einzelheiten der Zuschussgewährung wird auf den Zuwendungsbescheid vom 30. Juni 1998 (Bl. 17 - 20 d. Bp-Arbeitsakte) verwiesen. Zu den Regelungen des Agrarinvestitionsförderungsprogramms im Einzelnen wird auf die genannten Erlasse unter den angegebenen Fundstellen Bezug genommen.

Der Zinszuschuss wurde dem Kläger in Teilbeträgen wie folgt ausgezahlt:

Auszahlungsdatum	Betrag
3. Dezember 1998	20.000 DM
4. Februar 1999	20.000 DM
29. April 1999	60.000 DM
13. Juli 1999	40.000 DM
28. Juli 1999	4.300 DM
5. August 1999	4.700 DM
19. Januar 2000	4.300 DM
	153.300 DM

Für sämtliche Darlehen war eine Laufzeit von 20 Jahren vereinbart. Allerdings tilgte der Kläger das Darlehen 3 in Höhe von 153.300 DM in voller Höhe vorzeitig im Jahre 1999 wie folgt:

Datum der Tilgung	Betrag
26. Februar 1999	340,67 DM
31. März 1999	256,92 DM
30. April 1999	257,99 DM
31. Mai 1999	259,06 DM
30. Juni 1999	260,14 DM
5. Juli 1999	60.000,00 DM
15. Juli 1999	40.000,00 DM
30. Juli 1999	552,89 DM
20. August 1999	51.372,33 DM
	153.300,00 DM

Für den Zinszuschuss bildete der Kläger in seinen Bilanzen passive RAP. Dabei setzte er diesen RAP zum 30. Juni 1999 mit 100.000 DM, nämlich in Höhe des bis zu diesem Zeitpunkt ausgezahlten Zinsschusses an. Zum 30. Juni 2000 setzte er den RAP mit 145.635 DM an, nämlich in Höhe des Zinszuschusses von 153.300 DM abzüglich 1/20 von 153.300 DM, mithin 7.665 DM = 145.635 DM. Der Kläger wollte damit den RAP entsprechend der Laufzeit der Darlehen von 20 Jahren auflösen.

In ihren Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre gaben die Kläger den ...