Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 155 Steuerfestsetzung / 5.3 Verfahren

Rz. 71

Zur Adressierung der zusammengefassten Steuerbescheide vgl. § 122 AO Rz. 47ff., zur Bekanntgabe § 122 AO Rz. 153ff.

Rz. 72

Bei der Frage der Durchbrechung der Bestandskraft der zusammengefassten Steuerbescheide ist zu berücksichtigen, dass es sich einerseits um mehrere selbstständige Bescheide handelt, die ein unterschiedliches Schicksal haben können, andererseits aber die von dem einen Stpfl. verwirklichten Besteuerungsgrundlagen im Weg der Zusammenveranlagung dem anderen Stpfl. zugerechnet werden. Daraus folgt, dass einer der zusammengefassten Steuerbescheide nur dann geändert werden kann, wenn gerade hinsichtlich dieses Steuerbescheids ein Änderungstatbestand erfüllt ist (Grundsatz der rechtlichen Selbstständigkeit), dass aber Änderungsgründe, die hinsichtlich der Person des einen Stpfl. verwirklicht sind, wegen der Zurechnung der Besteuerungsgrundlagen auch dem anderen Stpfl. zugerechnet werden (Grundsatz der Zurechnung).

Rz. 73

Steht der zusammengefasste Steuerbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, § 164 AO, oder ist er vorläufig, § 165 AO, kann von der jeweiligen Änderungsmöglichkeit gegen jeden der Gesamtschuldner Gebrauch gemacht werden, wobei der Bescheid gegen den anderen nicht geändert zu werden braucht.^[1] Für die Änderungsvorschrift des § 173 AO bedeutet der Grundsatz der Zurechnung, dass neue Tatsachen hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen des einen Stpfl. (z. B. neue Tatsachen hinsichtlich der betrieblichen Einkünfte des betrieblich tätigen Stpfl.) auch hinsichtlich des Steuerbescheids des anderen Stpfl. neue Tatsachen sind (also ihm zugerechnet werden) und zur Änderung dieser anderen Steuerfestsetzung berechtigen.^[2] Auch die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO wirkt für den anderen Ehegatten, wenn der Tatbestand gegen den einen Ehegatten verwirklicht ist. Hinsichtlich des groben Verschuldens wird allerdings wegen der subjektiven Seite unterschieden werden müssen. Soweit es um die gemeinsam angefallenen Besteuerungsgrundlagen geht (z. B. Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen), wird jeder zusammen veranlagte Stpfl. auch für den anderen tätig, sodass das grobe Verschulden des einen auch dem anderen zuzurechnen ist. Für den Bereich der Einkünfte gilt dies jedoch nicht; die Einkünfte werden von jedem Ehegatten gesondert bezogen. Hier ist somit auf das Verschulden des jeweiligen Stpfl. abzustellen. Trifft also denjenigen Stpfl., der die Einkünfte bezogen hat, grobes Verschulden, ist dies nicht ohne Weiteres dem anderen Ehegatten zuzurechnen. Es ist also denkbar, die Steuerfestsetzung des anderen Ehegatten insoweit zu ändern, die des die Einkünfte beziehenden Ehegatten jedoch nicht. Das ist gerechtfertigt, da hierdurch insoweit nur die gleiche Situation wie bei einer Aufteilung nach §§ 268ff. AO hergestellt wird.

Rz. 74

Für die Änderungsvorschrift des § 174 AO gelten gleiche Grundsätze. Liegt in der Person des einen Stpfl. eine widerstreitende Steuerfestsetzung vor, ist dies grundsätzlich auch dem anderen Stpfl. zuzurechnen. Bei Abs. 2 muss jedoch der Antrag oder die Erklärung dem anderen Stpfl. zugerechnet werden können, also etwa in der gemeinsamen Steuererklärung enthalten sein. Entsprechend muss bei Abs. 3 die Annahme der Finanzverwaltung auch dem anderen Stpfl. erkennbar sein, also etwa in den zusammengefassten Steuerbescheiden enthalten sein. Bei Abs. 4 muss ebenfalls der Rechtsbehelf oder der Antrag dem anderen Stpfl. zuzurechnen sein (etwa gemeinsamer Rechtsbehelf gegen zusammengefasste Bescheide). Bei Abs. 5 muss auch der andere Stpfl. zu dem Verfahren hinzugezogen worden sein.^[3]

Rz. 75

Für § 175 AO gilt Folgendes: Ergeht gegen einen der zusammenveranlagten Stpfl. ein (geänderter) Grundlagenbescheid (etwa weil er an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist), so rechtfertigt dieser Grundlagenbescheid wegen der Zurechnung seines Inhalts im Rahmen der Zusammenveranlagung auch die Änderung der Steuerfestsetzung des anderen Stpfl. nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO. Entsprechend ist bei Eintritt eines Ereignisses mit Rückwirkung in der Person des einen Stpfl. auch die Steuerfestsetzung gegen den anderen Stpfl. nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern.

Rz. 76

Gleiche Grundsätze gelten auch für § 176 AO und § 177 AO. Die Tatbestandsverwirklichung (z. B. eines Vertrauenstatbestands) in der Person des einen Stpfl. ist grundsätzlich auch dem anderen, mit diesem zusammenveranlagten Stpfl. zuzurechnen.

[1] A. A. FG Münster v. 12.3.1985, VI 6472/82 E, EFG 1986, 101.

[2] BFH v. 16.1.1969, IV R 121/68, BStBl II 1969, 273.

[3] BFH v. 3.8.1988, I R 115/84, BFH/NV 1989, 482.