Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 127 Zurückverweisung / 2 Entscheidung des BFH

Rz. 7

Da das angefochtene FG-Urteil über einen Verwaltungsakt entschieden hat, der durch den ersetzenden oder ändernden Verwaltungsakt beseitigt bzw. in seinem Regelungsinhalt modifiziert worden ist, dem FG-Urteil somit ein keine Wirkungen mehr entfaltender Verwaltungsakt zugrunde liegt, ist dieses gegenstandslos geworden und vom BFH bei einer wirksamen Änderung oder Ersetzung des angefochtenen Verwaltungsakts nach § 68 FGO aus verfahrensrechtlichen Gründen stets aufzuheben. Das gilt auch dann, wenn das FG-Urteil nicht fehlerhaft war bzw. der BFH die Rechtsauffassung des FG teilt. Ist die Sache spruchreif, sieht der BFH von einer Zurückverweisung an das FG ab und weist die Revision nach § 126 Abs. 2 FGO – trotz der Aufhebung des FG-Urteils – als unbegründet zurück.^[1]

Rz. 8

Ob der BFH unter Aufhebung der Vorentscheidung darüber hinaus in der Sache selbst entscheidet oder an das FG zurückverweist, steht grundsätzlich im Ermessen des BFH. Die Ausübung des Ermessens bestimmt sich – ausgehend von prozessökonomischen Erwägungen – sachgerecht danach, ob der Rechtsstreit trotz Einführung des Korrekturbescheids, der noch nicht Gegenstand des finanzgerichtlichen Urteils war, spruchreif ist oder nicht.^[2]

Bei Spruchreife muss der BFH bei Unbegründetheit der Revision diese nach § 126 Abs. 2 FGO zurückweisen. Bei begründeter Revision hat der BFH – trotz des Wortlauts "kann" – nach § 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO in der spruchreifen Sache selbst zu entscheiden.^[3]

I. d. R. ist die Sache zurückzuverweisen, wenn der Änderungsbescheid einen neuen Streitpunkt enthält.^[4] Denn es besteht dann regelmäßig zumindest die Möglichkeit, dass sich offene Tatsachenfragen stellen.

Rz. 9

Sieht der BFH von einer Sachentscheidung ab, obwohl er hätte durcherkennen können, stellt dies keinen Verfahrensfehler dar, der mit der Verfassungsbeschwerde gerügt werden könnte.^[5]

Rz. 10

Spruchreife ist gegeben, wenn die vom FG festgestellten tatsächlichen Grundlagen des Streitstoffs von der Änderung des angefochtenen Bescheids unberührt geblieben sind und wenn aufgrund der tatsächlichen Feststellungen des FG zu dem ursprünglich angefochtenen Verwaltungsakt abschließend geprüft und beurteilt werden kann, ob der Änderungsbescheid rechtmäßig ist^[6], z. B. wenn der Änderungsbescheid dem FG-Urteil entspricht.^[7] Davon ist grds. auszugehen, wenn die Bescheidänderung nicht die streitigen Punkte betrifft und der Kläger auch keinen weiter gehenden Antrag gestellt hat. Es muss ausgeschlossen sein, dass nicht festgestellte entscheidungserhebliche Tatsachen vorliegen könnten. Das kann auch der Fall sein, wenn der Änderungsbescheid einen neuen Streitpunkt enthält, zu dem Feststellungen des FG fehlen, dieser Streitpunkt sich jedoch auf das Ergebnis nicht auswirkt.^[8] Bei einer Erweiterung des Antrags fehlt regelmäßig die Spruchreife.^[9]

Rz. 11

Obwohl das FG-Urteil aufgehoben wird und der ursprüngliche Bescheid gegenstandslos geworden ist, fallen die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen nicht weg.^[10] Sie bilden nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des BFH. Der neue Verwaltungsakt wird somit aufgrund der tatsächlichen Feststellungen geprüft, die das FG zu dem ursprünglichen Bescheid getroffen hat. Das gilt jedoch nur dann, wenn sie verfahrensfehlerfrei getroffen wurden, d. h. wenn dem FG kein Verfahrensfehler unterlaufen ist.^[11]

Rz. 12

Die Entscheidung bei Spruchreife ergeht nach § 126 Abs. 2 FGO, wenn die Revision unbegründet ist und deshalb zurückgewiesen wird.^[12] Auch bei Unbegründetheit der Revision ist das FG-Urteil aus verfahrensrechtlichen Gründen stets aufzuheben (Rz. 7). Diese Aufhebung der Vorentscheidung durch den BFH bedeutet nicht, dass die vom FG getroffenen (und nicht mit Erfolg angefochtenen) Feststellungen nicht gleichwohl verwertbar wären. Sie bleiben bestehen und wirken bis zur Beendigung des Prozesses fort.^[13]

Bei Begründetheit der spruchreifen Revision entscheidet der BFH nach § 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO.^[14] Das Urteil führt zur erstmaligen Entscheidung des BFH über durch den Änderungsbescheid eingeführte neue Streitpunkte.

Rz. 13

Bei fehlender Spruchreife ist die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.^[15] Ob sich der BFH dabei auf § 127 S. 2 FGO oder auf § 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO stützt, entscheidet sich danach, ob die vom FG festgestellten tatsächlichen Grundlagen von der Änderung des angefochtenen Bescheids berührt sind.

Rz. 14

Ist dies nicht der Fall, weil die tatsächlichen Grundlagen des Korrekturbescheids die gleichen geblieben sind, und fehlt es gleichwohl an ausreichenden tatsächlichen Feststellungen für eine Sachentscheidung durch den BFH, verweist der BFH nach § 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO zurück.^[16] Das hat zur Folge, dass das FG aufgrund der Bindungswirkung hinsichtlich der rechtlichen Beurteilung des BFH nach § 126 Abs. 5 FGO an die Rechtsausführungen des BFH gebunden ist.^[17] Denn Aufhebungsgrund ist hier nicht die Einführung des neuen Verwaltungsakts, sondern das fehlerhafte Urteil des FG.^[18] Hat der BFH ...