Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / I. Erbbaurecht und Grundsteuer

Rz. 170

^{[Autor/Stand]} Schuldner der Grundsteuer im Falle eines Erbbaurechts ist der Berechtigte. Das gilt einerseits für den Grund und Boden und andererseits auch für die darauf ggf. stehenden Gebäude (§ 10 Abs. 2 GrStG). Steuerschuldner der Grundsteuer ist also nur eine Person, und zwar nicht der Eigentümer des Grund und Bodens (Erbbauverpflichteter), sondern der Erbbauberechtigte. Unbeschadet dieser gesetzlichen Regelung ist ein Steuerausgleich zwischen den Erbbauverpflichteten und dem Erbbauberechtigten im Innenverhältnis aufgrund privatrechtlicher Vereinbarung möglich.

Rz. 171

^{[Autor/Stand]} Der Berechnung des Steuermessbetrags ist die Summe der beiden Einheitswerte zugrunde zu legen, die nach § 92 BewG für das Erbbaurecht und für das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück festgestellt werden (§ 13 Abs. 3 GrStG). Deshalb genügt es in den Fällen, in denen nach § 92 Abs. 3 BewG auf die wirtschaftliche Einheit des Erbbauverpflichteten ein Anteil am Bodenwert entfällt, nicht, dass die Höhe dieses Einheitswerts dem Erbbauberechtigten nur aus der Berechnung des Einheitswerts für sein Erbbaurecht bekannt wird. Es muss deshalb auch dem Erbbauberechtigten ein förmlicher Feststellungsbescheid über die Zurechnung des Anteils der wirtschaftlichen Einheit des belasteten Grundstücks am Bodenwert erteilt werden, mit dem Hinweis, dass die Zurechnung ihm gegenüber nur für Zwecke der Grundsteuer erfolgt (§ 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i.V.m. § 179 Abs. 1 AO 1977.^[3] Die steuerliche Bedeutung hat sich weiter entwickelt. Vgl. insoweit Rz. 55–59.

Rz. 172

^{[Autor/Stand]} Mit Urteil vom 6.12.2017^[5] hat der BFH entschieden, dass bei Erbbaurechten eine Grundsteuerbefreiung bei Öffentlich Privater Partnerschaft ausgeschlossen ist, wenn die nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforderliche Vereinbarung, dass der Grundbesitz am Ende des Vertragszeitraums einer Öffentlich Privaten Partnerschaft auf den Nutzer (juristische Person des öffentlichen Rechts) übertragen wird, durch ein bloßes Optionsrecht des Nutzers auf Übertragung des Grundbesitzes am Ende dieses Zeitraums ersetzt wird. Insbesondere ersetzt das Erlöschen des Erbbaurechts nach Zeitablauf nicht die nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforderliche Vereinbarung der Rückübertragung (vgl. Rn 33 des Urteils).

Mit Urteil vom 27.9.2017^[6] hat der BFH entschieden, dass das Bestehen eines Erbbaurechts an einem Grundstück, das einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts gehört, für sich genommen keine ÖPP begründet (vgl. Rn 23 des Urteils). Der BFH führt aus:

„§ 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG ist insoweit übereinstimmend mit § 4 Nr. 5 Satz 1 GrEStG (bzw. § 4 Nr. 9 Satz 1 GrEStG a.F.) auszulegen, der die Gewährung der in dieser Vorschrift vorgesehenen Steuerbefreiung u.a. davon abhängig macht, dass zwischen dem privaten Partner der ÖPP und der juristischen Person des öffentlichen Rechts die Rückübertragung des Grundbesitzes auf diese am Ende des Vertragszeitraums vereinbart worden ist. Ein bloßes Optionsrecht der juristischen Person des öffentlichen Rechts auf Rückübertragung genügt nicht (Viskorf, a.a.O., § 4 Rz 49; Hofmann, a.a.O., § 4 Rz 15; Pahlke, a.a.O., § 4 Rz 43; Weilbach, Grunderwerbsteuergesetz, § 4 Rz 21d; Drosdzol, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2006, 21; Peppersack, Betriebs-Berater 2008, 640, 648).

Diese Grundsätze gelten auch für Erbbaurechte. Die Anwendung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG setzt bei der Bestellung eines Erbbaurechts an einem Grundstück des öffentlich-rechtlichen Partners einer ÖPP zugunsten des privaten Partners u.a. die Vereinbarung voraus, dass das Erbbaurecht am Ende des Vertragszeitraums der ÖPP auf den öffentlich-rechtlichen Partner übertragen wird.

Es genügt somit nicht den Anforderungen des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG, wenn dem öffentlich-rechtlichen Partner am Ende des Vertragszeitraums lediglich eine Kaufoption zusteht. Es reicht auch nicht, wenn wie im Streitfall vereinbart wurde, dass der öffentlich-rechtliche Partner unter bestimmten Voraussetzungen vor Ablauf der vereinbarten Dauer des Erbbaurechts dessen Übertragung auf sich oder einen von ihm zu bezeichnenden Dritten verlangen kann. Durch eine solche Vereinbarung wird nicht sichergestellt, dass das Erbbaurecht am Ende des Zeitraums der vertraglich vereinbarten ÖPP auf den öffentlich-rechtlichen Partner (Grundstückseigentümer, Nutzer i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG) übertragen wird. Es ist nämlich offen, ob die Voraussetzungen für den Übertragungsanspruch bis zu diesem Zeitpunkt eintreten, ob der Grundstückseigentümer den Anspruch ggf. bis dahin geltend macht und ob er die Übertragung auf sich oder einen Dritten fordert.

Im Streitfall kann auf sich beruhen, ob es der Übertragung des Erbbaurechts am Ende des Vertragszeitraums gleichzustellen ist, wenn die vereinbarte Kooperationsdauer in der ÖPP und die Laufzeit des Erbbaurechts übereinstimmen und das Erbbaurecht daher gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 der am 1.1.2007 geltenden Verordnung über das Erbbaurecht (jetzt § 27 Abs. 1 Satz 1 des Erbbaurechtsgesetzes) am En...