Rz. 223
[Autor/Stand] Das Zivilrecht spricht von der Schenkung unter Auflage, wenn der Schenker kraft zusätzlicher Abrede vom Beschenkten nach Erbringung seiner Schenkung eine Leistung fordern und bei deren Ausbleiben die Rückgabe des Geschenks verlangen kann (§§ 525, 527 BGB). Der Beschenkte seinerseits ist berechtigt, seinen Aufwand auf den Wert der Schenkung zu begrenzen (§ 526 BGB).[2] Der Wert der Auflage mindert folglich den Wert der Schenkung. Die Auflage wirkt im Ergebnis wie eine Gegenleistung.[3] Eine, ggf. gemischte, Schenkung liegt daher nur vor, wenn dem Beschenkten wertmäßig eine Bereicherung verbleibt. Bei objektiver Gleichwertigkeit von Zuwendung und Auflage ist dies nicht der Fall.[4]
Rz. 224
[Autor/Stand] Schenkungsteuerlich wird die steuerbare Bereicherung daher, wie bei einer gemischten Schenkung, entsprechend § 10 Abs. 1 Sätze 1 und 2 ErbStG berechnet. Von dem nach § 12 ErbStG ermittelten Steuerwert der Leistung(en) des Schenkers sind die ebenfalls in Anwendung des § 12 ErbStG zu bestimmenden Steuerwerte der auferlegten Leistungs, Nutzungs- und Duldungsauflagen des Bedachten abzuziehen.[6] Für Nutzungs- oder Duldungsauflagen, die aber bereits den Wert des Erwerbsgegenstands gemindert haben, gilt dies selbstverständlich nicht (§ 10 Abs. 6 Satz 6 ErbStG).[7] Im Übrigen sind nur in Geld bewertbare Auflagen berücksichtigungsfähig (s. Rz. 402 ff.) und erst dann beachtlich, wenn sie den Erwerber tatsächlich belasten (s. Rz. 407 ff.).
Rz. 225
[Autor/Stand] Begünstigung des Schenkers: Soweit der Bedachte an den Schenker zu leisten hat, reduziert sich lediglich der Umfang seiner steuerpflichtigen Bereicherung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (§ 7 Abs. 4 ErbStG; s. auch Rz. 424). Eine anfänglich vollunentgeltliche Schenkung wird zu einer teilun-/entgeltlichen Zuwendung und kann ggf. zu einer gemischten Schenkung mutieren (s. Rz. 64 ff.).[9] – Beachten Sie allerdings in Erwerbsfällen vor dem 1.1.2009 die Rechtslage nach § 25 ErbStG a.F. (§ 37 Abs. 2 ErbStG; s. § 37 ErbStG Rz. 10 ff.).[10]
Rz. 226
[Autor/Stand] Vorteil für den Erwerber: Kommt die Auflage dem Erwerber selbst zugute, wirkt sich ihr Wert nicht bereicherungsmindernd aus (§ 10 Abs. 9 ErbStG). Es bleibt bei einer freigebigen Zuwendung des Schenkers nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (§ 7 Abs. 4 Alt. 2 ErbStG; s. Rz. 414). Häufig liegen sog. Zweckschenkungen vor (s. Rz. 430 ff.). Verwendungsauflagen führen ggf. zu mittelbaren Schenkungen, wenn dadurch der Gegenstand des Erwerbs nicht mehr mit dem Zuwendungsgegenstand identisch ist (s. Rz. 127 ff., 142 ff.).[12]
Rz. 227
[Autor/Stand] Begünstigung eines Dritten : Nur bei Erwerbsvorgängen, in die mindestens drei Personen involviert sind, kann § 7 Abs. 1 Nr. 2 Alt. 1 ErbStG zur Anwendung kommen. In solchen Fällen ist häufig strittig, ob entweder über einen Leistungsmittler eine Schenkung (s. Rz. 149 ff.) oder von verschiedenen Schenkern mehrere Schenkungen ausgeführt wurden (s. Rz. 51). Auch stellt sich oft die Frage nach dem Erwerbsgegenstand mit entsprechenden Folgen für den Zeitpunkt der Steuerentstehung (s. Rz. 22 ff.).
Rz. 228
[Autor/Stand] Abgrenzung gegenüber § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG: Kann der Begünstigte nach der vertraglichen Gestaltung über den ihm gegen den "Mittler" eingeräumten Leistungsanspruch frei verfügen, entsteht der Schenkungsteueranspruch schon aus § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (s. Rz. 22, 25, 149 ff. m.w.N.). Die dann nicht einschlägige Norm des § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG[15] greift hingegen, wenn der zunächst Bedachte nur gegenüber der ihn anweisenden Person zum Vollzug der Leistung an den Dritten verpflichtet ist, der sie selbst daher nicht bzw. noch nicht von ihm einfordern kann.[16] In diesen, in Anbetracht des § 330 Satz 2 BGB eher seltenen (s. Rz. 158),[17] Fällen entsteht der Steueranspruch für die zweite Schenkung desselben Schenkers[18] erst mit deren Ausführung durch den Zwischenerwerber (s. Rz. 24), dessen eigene Bereicherung sich zeitgleich mindert (s. Rz. 407 ff.). Auch bei aufschiebend bedingten Auflagen kommt es daher letztlich auf den Leistungserfolg an, unabhängig davon, ob man zur Anwendung von § 7 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 ErbStG tendiert (s. auch Rz. 21 u. 221).[19]
Rz. 229
[Autor/Stand] Ob der "Zwischenbedachte" selbst zum Schenker wird, wenn er die ihm obliegende Leistung vor Eintritt der Bedingung erbringt, wurde vom BFH einst bejaht,[21] inzwischen aber verneint; die Leistung erfolge zwar freiwillig, jedoch nicht freigebig.[22] Mit Blick auf den vergleichbaren Fall der Übertragung eines Nachlassgegenstands durch den Vorerben auf den Nacherben vor Eintritt des Nacherbfalls, der in § 7 Abs. 1 Nr. 7/Abs. 2 ErbStG als Schenkung des Vorerben fingiert wird, muss man diese Auffassung nicht teilen (s. auch Rz. 273).[23] Dass allein die Freiwilligkeit der Leistungserbringung genügen kann, zeigt auch der Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 3 Alt. 2 ErbStG.
Rz. 230
[Autor/Stand] Einstweilen frei.
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