Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkünfteermittlung bei Ferienwohnungen: Folgeentscheidung zum Grundsatzurteil vom 6. November 2001 IX R 97/00 (BFH/NV 2002, 413)
Leitsatz (NV)
- Bei einer ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehaltenen Ferienwohnung ist ohne weitere Prüfung von der Überschusserzielungsabsicht des Steuerpflichtigen auszugehen.
- Bei einer teils selbstgenutzten und teils an wechselnde Feriengäste vermieteten Ferienwohnung ist ‐ nach Aufteilung der auf die Selbstnutzung und auf die Vermietung entfallenden Kosten ‐ durch eine Prognose festzustellen, ob in einem Zeitraum von 30 Jahren aus der Vermietungstätigkeit ein Totalüberschuss erzielt werden kann.
Normenkette
EStG §§ 2, 9, 21; FGO § 118 Abs. 2
Tatbestand
I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zu je 1/3 Miteigentümer eines von ihnen selbst (durch Aushang am Arbeitsplatz, Mundpropaganda im Verwandten- und Freundeskreis sowie durch Aufnahme in das Gastgeberverzeichnis der Stadt X) zur Vermietung angebotenen Ferienhauses in X auf der Insel Z. Seit dem Erwerb im Jahre 1985 haben die Kläger bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur Werbungskostenüberschüsse erzielt. Im Streitjahr 1989 war das Ferienhaus an 60 Tagen vermietet.
In ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Streitjahres machten die Kläger einen ―durch Gegenüberstellen der Einnahmen und der (gesamten) Aufwendungen ermittelten― Werbungskostenüberschuss von 19 913 DM geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) ließ die (der Vermietung nicht direkt zuordenbaren) Werbungskosten nur mit dem auf die Vermietungstage im Streitjahr entfallenden Anteil (60/365) zum Abzug zu; hierdurch ergaben sich positive Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von 1 968 DM.
Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage machten die Kläger geltend, sie hätten das Ferienhaus in X nie selbst genutzt. Hierfür stehe ihnen in Y auf Z eine viel besser ausgestattete Ferienwohnung der Eltern zur Verfügung. Das Ferienhaus in X sei als Kapitalanlage erworben worden und habe das ganze Jahr ausschließlich zur Vermietung an Feriengäste zur Verfügung gestanden. Es sei in den Jahren nach dem Streitjahr an 89 Tagen (1990), 85 Tagen (1991) und 90 Tagen (1992) vermietet worden.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, das nur an 60 Tagen vermietete Ferienhaus in X habe während der Leerstandszeiten nach der von den Klägern gewählten Art der Vermietung jederzeit von diesen genutzt werden können. Dies rechtfertige die Zurechnung der Leerstandszeiten zur Selbstnutzung. Auf das Vorbringen der Kläger, das Ferienhaus in X nie selbst genutzt zu haben, komme es nicht an.
Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.
Die Kläger beantragen sinngemäß, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und unter Abänderung des Feststellungsbescheides vom 14. Februar 1992 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 13. Oktober 1992 im Streitjahr bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung einen Werbungskostenüberschuss von 19 914 DM festzustellen.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―). Das FG hat zu Unrecht allein aus der Art der Vermietung auf eine mögliche Selbstnutzung geschlossen. Im Übrigen reichen die bisherigen Feststellungen des FG nicht aus, um in der Revisionsinstanz abschließend über die zutreffende Zurechnung der Leerstandszeiten und damit die Aufteilung der Werbungskosten sowie ―insbesondere― darüber zu entscheiden, ob die Kläger das Ferienhaus mit Überschusserzielungsabsicht vermietet haben.
1. Bei der Ermittlung des Einkommens für die Einkommensteuer sind nur solche positiven oder negativen Einkünfte anzusetzen, die unter die Einkünfte des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) fallen. Kennzeichnend für diese Einkunftsarten ist, wie der Große Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) im Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, 435, BStBl II 1984, 751, 766 f., unter C. IV. 3. c aa (1)) ausgeführt hat, dass die ihnen zugrunde liegenden Tätigkeiten oder Vermögensnutzungen der Erzielung positiver Einkünfte dienen.
a) Bezogen auf die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung folgt hieraus, dass eine Vermietungstätigkeit nur dann dieser Einkunftsart zuzurechnen ist, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften (z.B. BFH-Urteil vom 5. September 2000 IX R 33/97, BFHE 192, 559, BStBl II 2000, 676, unter II. 2.); nichtsteuerbare Veräußerungsgewinne bleiben dabei unberücksichtigt (Beschluss in BFHE 141, 405, 435, BStBl II 1984, 751, 766 f., unter C. IV. 3. c aa (2)). Die Überschusserzielungsabsicht kann erst nachträglich einsetzen und auch wieder wegfallen (BFH-Urteil vom 31. März 1987 IX R 112/83, BFHE 150, 325, BStBl II 1987, 774, m.w.N.).
b) Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass die Steuerpflichtigen beabsichtigen, letztlich einen Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl II 1998, 771). Die Grundsätze des vorgenannten Urteils sind auch bei Ferienwohnungen anzuwenden, wenn diese von den Steuerpflichtigen ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehalten werden (z.B. BFH-Urteil vom 21. November 2000 IX R 37/98, BFHE 193, 479, BStBl II 2001, 705, m.w.N.). Dies gilt ―wie der Senat in seinem Urteil IX R 97/00 vom 6.11.2001 unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung entschieden hat― unabhängig davon, ob die Steuerpflichtigen die Ferienwohnung in Eigenregie oder durch Einschalten eines Dritten vermieten. Aus dem Urteil ergibt sich auch, dass durch die Vermietung veranlasste kurzfristige Aufenthalte keine Selbstnutzung sind.
c) Dagegen ist nach dem Urteil IX R 97/00 bei teilweise selbstgenutzten und teilweise vermieteten Ferienwohnungen die Frage, ob die Steuerpflichtigen mit oder ohne Überschusserzielungsabsicht vermietet haben, anhand einer unter Heranziehung aller objektiv erkennbaren Umstände zu treffenden Prognose zu entscheiden. Im Rahmen dieser Prognose sind, wenn eine Selbstnutzung jederzeit möglich ist, die auf die Leerstandszeiten entfallenden Aufwendungen entsprechend dem zeitlichen Verhältnis der tatsächlichen Selbstnutzung zur tatsächlichen Vermietung aufzuteilen. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf die Gründe des Urteils IX R 97/00.
2. Bei Anwendung dieser Grundsätze ist die Vorentscheidung aufzuheben und die nicht spruchreife Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Das FG hat ausgehend von seiner Rechtsauffassung keine Feststellungen dazu getroffen, ob die Kläger das Ferienhaus auch (zu privaten Zwecken) tatsächlich selbst genutzt oder ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit zur Vermietung bereitgehalten haben. Trifft das Letztere zu, ist ohne weitere Prüfung von der Überschusserzielungsabsicht der Kläger auszugehen. Haben die Kläger das Ferienhaus dagegen teilweise selbst genutzt, muss das FG die Kosten aufteilen und durch eine unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Senats vorzunehmende Prognose feststellen, ob durch die Vermietungstätigkeit ein Totalüberschuss erzielt werden kann.
Fundstellen
Haufe-Index 726120 |
BFH/NV 2002, 72 |
BFH/NV 2002, 772 |