Entscheidungsstichwort (Thema)
Eigene Internatsunterbringungskosten eines minderjährigen Halbwaisen sind keine außergewöhnlichen Belastungen
Leitsatz (amtlich)
Aufwendungen eines minderjährigen Halbwaisen für die eigene Internatsunterbringung erwachsen im Regelfall selbst dann nicht zwangsläufig i.S. des § 33 Abs.2 EStG, wenn sich der überlebende Elternteil aus persönlichen oder geschäftlichen Gründen nicht in der Lage sieht, sich um die Erziehung des Kindes zu kümmern.
Orientierungssatz
1. Ausnahmen von diesem Grundsatz sind dann denkbar, wenn die Entschließungsfreiheit des Steuerpflichtigen zur Berufsausbildung tatsächlich (z.B. wegen krankheitsbedingtem Zwang zur Umschulung) nicht besteht (vgl. BFH-Rechtsprechung; Literatur).
2. Rechtliche Verpflichtungen, die ein Steuerpflichtiger selbst gesetzt hat, erfüllen nicht den Tatbestand der Zwangsläufigkeit i.S. des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 18.7.1986 III R 178/80).
3. Parallelentscheidung: BFH, 18.4.1990, III R 127/86, NV.
Normenkette
EStG 1981 § 33 Abs. 2 S. 1, § 33a Abs. 2 S. 2
Tatbestand
Die im Jahre 1966 geborene, im Streitjahr 1981 noch minderjährige Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) lebte nach dem Unfalltod ihres Vaters zunächst zusammen mit ihrer Schwester in einem elternlosen, von einer angestellten Hausgehilfin verwalteten Haushalt. Ihre leibliche Mutter, die bereits fünf Jahre vor dem Unfalltod des Vaters der Klägerin von diesem geschieden worden war, sah sich aus geschäftlichen und persönlichen Gründen nicht zur Erziehung der Kinder in der Lage. Sie ist im europäischen Ausland in zweiter Ehe wiederverheiratet. Die finanziellen Interessen der Klägerin, die --zusammen mit ihrer Schwester-- von ihrem Vater ein größeres Vermögen geerbt hat, werden von einem Testamentsvollstreckergremium wahrgenommen. Dieses entschloß sich, nach Absprache mit der Mutter, die Erziehung und Ausbildung der Klägerin und ihrer Schwester durch die Einschulung in einem Internat sicherzustellen. Die frühere elterliche Wohnung der Klägerin wurde trotz der Internatsunterbringung beibehalten.
Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr begehrte die Klägerin, das aus ihrem ererbten Vermögen für die Internatsunterbringung bezahlte Erziehungsgeld (16 440 DM) als außergewöhnliche Belastung steuermindernd zu berücksichtigen. Diese, zusätzlich zu dem den Unterricht betreffenden Schulgeld geleisteten Aufwendungen seien außergewöhnlich, da sie neben den Kosten des beibehaltenen früheren elterlichen Haushalts angefallen seien. Sie seien auch zwangsläufig erwachsen. Nur durch die Unterbringung in einem Internat habe eine angemessene und sachgerechte Erziehung sichergestellt werden können; weder die leibliche Mutter noch eine angestellte Hausgehilfin oder die betagten Großeltern der Klägerin seien dazu willens oder in der Lage gewesen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erkannte von den insgesamt angefallenen Internatskosten lediglich einen Betrag in Höhe von 1 200 DM gemäß § 10 Abs.1 Nr.7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) als Sonderausgaben an.
Die nach erfolglos durchgeführtem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Ansicht, daß das für die eigene Unterbringung eines Steuerpflichtigen in einem Internat von diesem bezahlte Erziehungsgeld weder außergewöhnlich noch aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen sei.
Mit der vom FG wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und das von ihr für die Internatsunterbringung gezahlte Erziehungsgeld als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet. Das FA hat die Aufwendungen für die Unterbringung der Klägerin in einem Internat zutreffend nur in Höhe von 1 200 DM gemäß § 10 Abs.1 Nr.7 EStG als Sonderausgaben abgezogen. Einer darüber hinausgehenden Berücksichtigung der Ausbildungskosten als außergewöhnliche Belastung steht zwar nicht das Abzugsverbot des § 33 Abs.2 Satz 2 EStG entgegen; die Berücksichtigung scheitert jedoch daran, daß diese Kosten nicht zwangsläufig erwachsen sind.
Nach § 33 Abs.1 EStG 1981 wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen (außergewöhnliche Belastung). Aufwendungen erwachsen nach § 33 Abs.2 Satz 1 EStG dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung erwachsen einem Steuerpflichtigen regelmäßig nicht zwangsläufig, weil er selbst --bei Minderjährigen der Sorgeberechtigte-- sich in der Regel frei entscheiden kann, welche Ausbildung er sich zukommen läßt (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20.September 1957 VI 7/56 U, BFHE 65, 498, BStBl III 1957, 424; vom 6.März 1964 VI 133/63 U, BFHE 79, 269, BStBl III 1964, 330; vom 21.Juli 1982 I R 173/78, nicht veröffentlicht --NV--; BFH- Beschluß vom 21.April 1987 III B 165/86, BFH/NV 1987, 501). Dieser Auffassung folgt einhellig auch das Schrifttum (vgl. z.B. Blümich/Oepen, Einkommensteuergesetz, § 33 Anm.150 --Ausbildungskosten--; Fitsch in Lademann/Söffing/Brockhoff, Einkommensteuergesetz, § 33 Anm.78 --Ausbildungskosten--; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, § 33 Anm.8 --Berufsausbildung--; Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19.Aufl., § 33 EStG Anm.300 --Ausbildungskosten--; Arndt in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 33 C 63 --Ausbildung--). Ausnahmen von diesem Grundsatz hat die Rechtsprechung für denkbar gehalten, wenn die Entschließungsfreiheit eines Steuerpflichtigen --oder seines Sorgeberechtigten (§ 1626 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--)-- zur Berufsausbildung tatsächlich nicht besteht, etwa weil er wegen unfall- oder krankheitsbedingter Behinderung einen erlernten Beruf nicht mehr ausüben kann und zu einer Umschulung gezwungen ist (vgl. BFH- Urteil vom 22.März 1967 VI R 300/66, BFHE 89, 69, BStBl III 1967, 596). In einem solchen Fall entstehen die Aufwendungen des Steuerpflichtigen für den Berufswechsel zwangsläufig. Durch den Tod eines Elternteils entsteht indes keine vergleichbare Zwangslage, die die Entschließungsfreiheit zur Wahl der Berufsausbildung derart einschränkt, daß ein Internatsaufenthalt unausweichlich wird. Dies gilt auch dann, wenn sich --wie im Streitfall-- der überlebende Elternteil im europäischen Ausland wiederverheiratet hat und es aus persönlichen und geschäftlichen Gründen ablehnt, sich um das Kindeswohl zu kümmern. Eine tatsächliche Zwangslage kann nur durch ein unausweichliches Ereignis tatsächlicher Art --Katastrophe, Krankheit etc.-- begründet werden, nicht jedoch durch einen maßgeblich von menschlichem Willen beeinflußten Zustand (vgl. Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 33 EStG Anm.189; Blümich/Oepen, a.a.O., § 33 Anm.120).
Nach den von der Klägerin nicht angegriffenen tatsächlichen Feststellungen des FG erfolgte die Entscheidung, die Klägerin und ihre Schwester in einem Internat unterzubringen, in Absprache mit der leiblichen Mutter. Die Unterbringung in dem Internat war die freie Entscheidung der Beteiligten für eine von verschiedenen Möglichkeiten, eine angemessene Erziehung und Ausbildung der Klägerin sicherzustellen. Dies schließt die Annahme einer tatsächlichen Zwangslage aus.
Entgegen der Ansicht der Klägerin erwuchsen die Aufwendungen auch nicht infolge des Abschlusses eines Internatsvertrages aus rechtlichen Gründen zwangsläufig. Nach ständiger Rechtsprechung des erkennenden Senats (vgl. Urteil vom 18.Juli 1986 III R 178/80, BFHE 147, 171, BStBl II 1986, 745) erfüllen rechtliche Verpflichtungen, die ein Steuerpflichtiger selbst gesetzt hat, nicht den Tatbestand des § 33 Abs.2 Satz 1 EStG.
Das FG hat den Abzug der Aufwendungen für das Erziehungsgeld im Ergebnis zu Recht versagt. Die Revision war daher als unbegründet zurückzuweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 63294 |
BStBl II 1990, 738 |
BFHE 160, 516 |
BB 1990, 1696 (L) |
DB 1990, 1948 (T) |
DStR 1990, 523 (KT) |
HFR 1990, 628 (LT) |
StE 1990, 298 (K) |