Leitsatz (amtlich)
Zahlt ein Unternehmer an ein anderes Unternehmen dafür, daß dieses für eine begrenzte Zeit in einem örtlich festgelegten Bereich über bestimmte Gegenstände keine Geschäfte abschließt, eine nach den Umsätzen bemessene Provision, so entsteht durch diese Zahlungen kein aktivierungspflichtiger Geschäftswert oder diesem ähnliches Wirtschaftsgut, wenn sich aus dem Verzicht keine nachhaltige Wirkung für das Unternehmen ergibt.
Normenkette
EStG §§ 5, 6 Abs. 1 Nr. 2
Tatbestand
Die Revisionsbeklagte (Steuerpflichtige), eine GmbH mit Sitz im Saarland, die den Rohstoffhandel betreibt, wurde mit notariellem Vertrag vom ... Februar 1957 gegründet. Gesellschafter der neu gegründeten Firma waren:
1. die Firma P-GmbH,
2. die Firma K-KG,
3. Herr G.
Auf das Stammkapital von 5 000 000 ffrs wurden von den Gesellschaftern folgende Stammeinlagen geleistet:
1. von der P-GmbH 2 550 000 ffrs,
2. von der K-KG 2 250 000 ffrs,
3. von Herrn G 200 000 ffrs.
Auf Grund einer am Gründungstage getroffenen Vereinbarung gingen bis zum ... Oktober 1958 sämtliche Anteile der Steuerpflichtigen auf die K-KG über.
Am ...Februar 1957 wurde zwischen der P-GmbH einerseits und der K-KG und der Steuerpflichtigen andererseits ein weiterer Vertrag abgeschlossen, nach dem die P-GmbH mit Wirkung ab 1. März 1957 ihre Abteilung Schrott einschließlich der Beziehungen zu den einschlägigen Lieferanten und Abnehmern aufgab. Die P-GmbH wollte die in der Satzung der Steuerpflichtigen aufgeführten Gegenstände im Saargebiet weder direkt oder indirekt handeln noch ein- oder verkaufen. Die Steuerpflichtige verpflichtete sich, die gleichen Gegenstände in Lothringen nicht einzukaufen oder zu verkaufen. Die Beteiligten waren sich darüber im klaren, daß die P-GmbH ihre Abteilung Neueisen weiter betrieb. Die Steuerpflichtige verpflichtete sich, die in Rede stehenden Artikel im Saarland und in Lothringen weder direkt noch indirekt zu vertreiben. Die am 28. Februar 1957 im Besitz der P-GmbH befindlichen Schrottmengen wurden von der Steuerpflichtigen zum 1. März 1957 restlos übernommen, und zwar zum jeweiligen Tageswerkspreis abzüglich Kosten für Aufbereitung und Verladung. Die am 1. März 1957 noch schwebenden Abschlüsse im Ein- oder Verkauf der P-GmbH wurden von der Steuerpflichtigen zu den gleichen Bedingungen ohne besondere Vergütungen übernommen und abgewickelt. Die Steuerpflichtige vergütete der P-GmbH mit Wirkung ab 1. März 1957 für jede im Saarland aufgebrachte Tonne Schrott eine "Provision" von 65 ffrs je Tonne Jahresumsatz. Solange die Steuerpflichtige über ein eigenes Lager nicht verfügte, stellte ihr die P-GmbH den erforderlichen Teil ihres Lagers nebst Personal zur Verfügung.
Zur Gründung der Steuerpflichtigen und zum Abschluß des Vertrages vom Februar 1957 war es gekommen, nachdem die (im Saarland domizilierende) P-GmbH beabsichtigte, ihr im Rahmen ihres Unternehmens im Saarland betriebenes Alteisengeschäft mit der wirtschaftlichen Rückgliederung des Saarlandes in die Bundesrepublik aufzugeben und die K-KG, die ihren Sitz im Bundesgebiet hat und die auf Grund des Gesetzes über die Eingliederung des Saarlandes vom 23. Dezember 1956 (BGBl I 1956, 1011) erst nach dem 5. Juli 1960 eine Niederlassung im Saarland gründen konnte, bereits vor diesem Zeitpunkt auf dem saarländischen Schrottmarkt Fuß fassen wollte.
Auf Grund des Vertrages vom Februar 1957 leistete die Steuerpflichtige in den Streitjahren 1957 bis 1959 an die P-GmbH folgende Zahlungen:
1957 3747 262 ffrs
1958 4981 775 ffrs
1959 (1. Januar - 5. Juli) 2640 150 ffrs
1959 (6. Juli - 31. Dezember) 22 500 DM
Die Steuerpflichtige hat diese Zahlungen unter der Bezeichnung Provisionen als Betriebsausgaben behandelt und wurde von dem Revisionskläger (FA) nach den abgegebenen Erklärungen zur Körperschaftsteuer veranlagt. Die Körperschaftsteuer wurde dabei für jeden Veranlagungszeitraum mit 0 ffrs festgesetzt. Anläßlich einer im Jahre 1961 durchgeführten Betriebsprüfung wurde der Vertrag vom Februar 1957 dem FA bekannt. Auf Grund dieser neuen Tatsache vertrat das FA die Auffassung, bei den in Betracht kommenden Aufwendungen handele es sich um Entgelte für den Erwerb eines Geschäftswertes, die in den jeweiligen Geschäftsjahren zu aktivieren seien, und lehnte deren Abzugsfähigkeit als Betriebsausgaben ab. Die bereits rechtskräftigen Körperschaftsteuerveranlagungen 1957, 1958 und 1959 hat das FA gemäß § 222 Abs. 1 Nr. 1 AO berichtigt und die Körperschaftsteuer für die einzelnen Veranlagungszeiträume wie folgt festgesetzt:
1957 474 500 ffrs
1958 0 ffrs
1959 221 260 ffrs.
Der gegen die berichtigten Bescheide eingelegte Einspruch wurde vom Steuerausschuß des FA als unbegründet zurückgewiesen.
Im Berufungsverfahren beantragte die Steuerpflichtige, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung des FA die Zahlungen an die P-GmbH in den Jahren 1957 bis 1959 als Betriebsausgaben anzuerkennen. Sie trug vor, durch die Verträge sei weder ein Gesamtunternehmen noch ein Teilunternehmen erworben worden. Aufwendungen für einen Geschäftswert lägen deshalb nicht vor. Es sei weder eine organisatorisch abgeschlossene Betriebseinheit übertragen worden, noch lägen die sonstigen Merkmale für einen Geschäftswert vor. Sollte das FG jedoch trotzdem zu dem Ergebnis gelangen, ein Geschäftswert sei von der Steuerpflichtigen bei ihrer Gründung erworben worden, dann stelle die Nichtaktivierung der für den Geschäftswert bezahlten Beträge eine Teilwertabschreibung auf den Geschäftswert in gleicher Höhe dar. Diese Teilwertabschreibung sei auch im Hinblick auf die wirtschaftliche Entwicklung des Schrottgroßhandels anläßlich der Rückgliederung des Saarlandes in die Bundesrepublik Deutschland gerechtfertigt gewesen.
Das FG hat der Berufung stattgegeben, weil die Voraussetzung für die Aktivierung eines Geschäftswerts, nämlich der entgeltliche Erwerb eines bereits bestehenden Geschäftswerts im Rahmen einer Teilbetriebsübertragung, bei dem gegebenen Sachverhalt nicht vorliege. Die Körperschaftsteuer betrage danach für die Veranlagungszeiträume 1957, 1958 und 1959 0 DM.
Mit der als Revision zu behandelnden Rb. macht das FA geltend:
Das FG habe den Begriff des Teilbetriebs verkannt. Bei richtiger Würdigung des gesamten Sachverhalts hätte das FG im vorliegenden Fall die Übertragung eines Teilbetriebes und damit auch den entgeltlichen Erwerb eines Geschäftswerts annehmen müssen. Beim Kauf eines Kundenstammes, schwebender Geschäfte usw. sei die Gegenleistung als geschäftswertähnliches wirtschaftsgut zu aktivieren, wenn gleichzeitig wirtschaftliche Vorteile oder Gewinnchancen für die Zukunft erworben werden.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist unbegründet.
Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß ein Geschäftswert nur aktiviert werden darf, wenn er entgeltlich erworben worden ist. Geschäftswert ist der Inbegriff von Gewinnchancen, die der Erwerber eines Unternehmens über die Teilwerte der übrigen Wirtschaftsgüter hinaus dem Veräußerer vergüten würde. Ein solcher entgeltlicher Erwerb eines bestehenden Geschäftswertes ist hier aber nicht erfolgt.
Es kann unentschieden bleiben, ob die Aktivierung eines Geschäftswerts nur beim Erwerb eines ganzen Unternehmens (so Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 8. Aufl., §§ 4, 5, Anm. 385) oder auch beim Erwerb eines Teilbetriebs zu erfolgen hat; denn im vorliegenden Fall hat die Steuerpflichtige auch keinen Teilbetrieb erworben. Das FG hat in Übereinstimmung mit den Akten festgestellt, daß bei der P-GmbH vor der Neugründung der Steuerpflichtigen die Abteilung Schrott weder in personeller noch in räumlicher Hinsicht selbständig war. An diese Feststellung ist der BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden, da sie im Rahmen der dem FG nach § 96 FGO zustehenden Tatsachen- und Beweiswürdigung liegt. Sie ist auch keineswegs unmöglich oder widerspruchsvoll. Nach dem Vertrag vom Februar 1957 sind der Steuerpflichtigen die vorhandenen Schrottbestände zum Tagespreis übertragen worden und die am 1. März 1957 schwebenden Verträge sind von der Steuerpflichtigen ohne Vergütung abgewickelt worden. In dem Vertrag wird nicht von einer Abtrennung der Abteilung Schrott an die Steuerpflichtige gesprochen, sondern davon, daß die P-GmbH den Schrotthandel im Saargebiet aufgibt. Auch die Übernahme zweier Angestellter und der käufliche Erwerb von zwei Scheren zwingen nicht zur Annahme des Erwerbs eines Teilbetriebs.
Nach dem unwidersprochenen Vortrag der Steuerpflichtigen wollte die P-GmbH für den Gewinnentgang aus den laufenden Geschäften während der Zeit bis zur Rückgliederung des Saargebietes entschädigt werden, was auch aus der Bemessung der Entschädigung nach dem Jahresumsatz des Schrotts hervorgeht. Der Erwerb eines Geschäftswertes (oder eines geschäftswertähnlichen Wirtschaftguts) kann aus diesen Vergütungen auch deshalb nicht abgeleitet werden, weil keine Gewinnchance nach dem Tage der Rückgliederung entstand; denn nach diesem Tage stand die Eröffnung eines Schrotthandels jedem - und zwar ohne die im Saarvertrag enthaltene Beschränkung auf das Saargebiet - frei.
Ob die in Ziff. 3 des Vertrages vom Februar 1957 angeführten Vergütungen zu einem anderen immateriellen Wirtschaftsgut führen, kann dahingestellt bleiben, da sich dieses bis zur Rückgliederung des Saarlandes verflüchtigt hätte und abzuschreiben gewesen wäre.
Fundstellen
Haufe-Index 68051 |
BStBl II 1968, 520 |
BFHE 1968, 211 |