BFH Urteil vom 30.03.1995 - V R 65/93 | Steuer Office Kanzlei-Edition | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Umfang des Besteuerungsverbots gemäß Art. 5 der Richtlinie 77/388/EWG bei Entnahme eines ohne Vorsteuerabzug erworbenen PKW

Leitsatz (amtlich)

1. Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG verbietet die Besteuerung der Entnahme eines Gegenstands aus dem Unternehmen für unternehmensfremde Zwecke, wenn "dieser Gegenstand oder seine Bestandteile" nicht zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

2. Aufwendungen zur Erhaltung oder zum Gebrauch des Gegenstands, die der Unternehmer mit Berechtigung zum Vorsteuerabzug in Anspruch genommen hat, berühren die Frage der Besteuerung der Entnahme des Gegenstands nicht (Anwendung der Grundsätze des EuGH-Urteils vom 27. Juni 1989 Rs. 50/88 --Kühne--). Solche Aufwendungen zur Erhaltung oder zum Gebrauch des Gegenstands selbst führen grundsätzlich nicht zur Anschaffung/Herstellung eines "Bestandteils" des Gegenstands.

Normenkette

UStG 1980 § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a; EWGRL 388/77 Art. 5 Abs. 6

Tatbestand

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betrieb vom 1. August 1984 bis 31. Mai 1989 eine Schank- und Speisewirtschaft. Durch Kaufvertrag vom 1. August 1988 erwarb er von einer Privatperson einen gebrauchten PKW zum Preis von 11 900 DM. In der Kaufpreisrechnung war Umsatzsteuer nicht gesondert ausgewiesen. Der Kläger ordnete das Fahrzeug seinem Unternehmen zu. Mit Aufgabe des Unternehmens am 31. Mai 1989 überführte er das Fahrzeug in seinen nichtunternehmerischen Bereich.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erfaßte abweichend von der Umsatzsteuererklärung die Überführung des PKW in den nichtunternehmerischen Bereich als steuerbaren und steuerpflichtigen Eigenverbrauch gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1980.

Mit dem Einspruch wandte sich der Kläger erfolglos gegen die Eigenverbrauchsbesteuerung unter Berufung auf Art. 5 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Im Klageverfahren sah sich das FA durch das Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 20. Februar 1992 (BStBl I 1992, 220) an der Klaglosstellung des Klägers gehindert.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es teilte die Auffassung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (Beschluß vom 29. August 1991 V B 113/91, BFHE 165, 109, BStBl II 1992, 267), derzufolge Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG für die Entnahme eines Betriebsgegenstands zu nichtunternehmerischen Zwecken ein entsprechendes Besteuerungsverbot enthält wie Art. 6 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG hinsichtlich der privaten Nutzung eines Betriebsgegenstands. § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStG 1980 sei keine zulässige Sonderregelung für Gebrauchtgegenstände i.S. von Art. 32 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG. Ergänzend führte das FG aus: Soweit sich für den Einzelfall eine Steuerbarkeit der Entnahme daraus ergeben könnte, daß Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG im Gegensatz zu deren Art. 6 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a darauf abstelle, ob der entnommene Gegenstand "oder seine Bestandteile" zum Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben, betreffe das den Streitfall nicht. Hier sei aus den Steuerakten kein nachträglicher Einbau vorsteuerbelasteter Bestandteile in das Fahrzeug ersichtlich. Aus dem vorgelegten Inventarverzeichnis ergebe sich im Gegenteil, daß während der Zuordnung des PKW zum Unternehmen die Absetzungen für Abnutzung (AfA) ausschließlich nach dem Kaufpreis von 11 900 DM berechnet worden seien und nachträgliche Erwerbskosten für eine Zusatzausrüstung, d.h. für nachträglich in den PKW eingebaute Bestandteile, nicht angesetzt worden seien. Einen solchen nachträglichen Einbau habe auch das FA nicht vorgetragen.

Mit der Revision rügte das FA zunächst Verletzung von § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStG 1980 mit der Begründung: Der Vorschrift stehe das Besteuerungsverbot des Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG nicht entgegen, weil sie eine zulässige Sonderregelung für Gebrauchtgegenstände i.S. von Art. 32 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG enthalte (Hinweis auf Schlienkamp, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 1991, 337, 341). Nach Ergehen des BMF-Schreibens vom 13. Mai 1994 (BStBl I 1994, 298) zum Senatsbeschluß vom 17. Dezember 1992 V B 22/92 (BFHE 170, 477, BStBl II 1994, 370) stellte das FA darauf ab, das FG habe zu Unrecht angenommen, bei dem PKW hätten keine "Bestandteile" zum Vorsteuerabzug berechtigt (Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG). Nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 298 führten nicht nur aktivierungspflichtige Aufwendungen, sondern auch Kosten für Verbesserungen, Reparaturen, Wartungs- und Pflegearbeiten zu Bestandteilen im Sinne der Richtlinienbestimmung. Da bei einem PKW regelmäßig Reparatur- und Wartungsarbeiten anfielen, bedürfe der Fall insoweit weiterer Sachaufklärung.

Das FA beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen bzw. die Sache an das FG zurückzuverweisen.

Der Kläger tritt der Revision entgegen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision des FA ist unbegründet.

Das angefochtene Urteil ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit in ihm die Auffassung vertreten wird, das Besteuerungsverbot des Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG für die Entnahme eines Gegenstands durch den Steuerpflichtigen für seinen privaten Bedarf stehe der Besteuerungsmöglichkeit des Eigenverbrauchs aus § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStG 1980 entgegen und sei nicht wegen Art. 32 der Richtlinie 77/388/EWG unbeachtlich. Der Senat verweist insoweit auf seinen Beschluß in BFHE 170, 477, BStBl II 1994, 370.

Soweit das FA vorträgt, die Besteuerung des Entnahmeeigenverbrauchs nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStG 1980 sei nicht durch Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG ausgeschlossen, weil in Betracht komme, daß zwar nicht der Gegenstand selbst (PKW), aber "seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt" hätten, hat die Revision ebenfalls keinen Erfolg.

Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise festgestellt, daß aus den Steuerakten des Klägers kein nachträglicher Einbau vorsteuerbelasteter Bestandteile in das Fahrzeug ersichtlich sei und über den Kaufpreis hinaus nachträglich Erwerbskosten für eine Zusatzausrüstung nicht angesetzt worden seien. Diese Feststellungen hat das FA nicht mit Verfahrensrügen angegriffen. Sie sind daher für den Senat bindend. Der Hinweis des FA auf die im BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 298 vertretene Auffassung, nicht nur aktivierungspflichtige Aufwendungen, sondern auch Kosten für Verbesserungen, Reparaturen, Wartungs- und Pflegearbeiten führten zu "Bestandteilen", vermag das Revisionsbegehren des FA nicht zu stützen. Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) hat bereits im Urteil vom 27. Juni 1989 Rs. 50/88 (--Kühne--, Slg.1989, 1925, UR 1989, 373) zu der Frage Stellung genommen, wie die Voraussetzungen des Art. 6 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG zu verstehen sind, "wenn der Steuerpflichtige zwar nicht die Mehrwertsteuer für die von ihm empfangene Lieferung des Gegenstands, wohl aber die Mehrwertsteuer hat abziehen können, mit der die verschiedenen Gegenstände und Dienstleistungen belastet waren, die ihm von anderen Steuerpflichtigen zum Gebrauch und zur Erhaltung des Gegenstands geliefert oder erbracht worden sind". Der EuGH hat diese Frage dahingehend beantwortet, die Besteuerung der privaten Nutzung eines Betriebsgegenstands nach der bezeichneten Richtlinienbestimmung setze voraus, daß dieser selbst und nicht die Aufwendungen für seinen Gebrauch und seine Erhaltung zum Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben. Das Besteuerungsverbot des Art. 6 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG gilt danach gleichermaßen, "wenn der Steuerpflichtige zwar nicht die Mehrwertsteuer für die von ihm empfangene Lieferung des Gegenstands, wohl aber für die Dienstleistungen und Lieferungen hat abziehen können, die er von anderen steuerpflichtigen Unternehmern zur Erhaltung oder zum Gebrauch des Gegenstands in Anspruch genommen oder erhalten hat".

Daraus folgt, daß Dienstleistungen und Lieferungen, die der Unternehmer "zur Erhaltung oder zum Gebrauch des Gegenstandes" in Anspruch genommen oder erhalten hat, nicht in den Gegenstand selbst eingehen und die Frage des Vorsteuerabzugs bei Erwerb des Gegenstands nicht berühren. Diese zur privaten Nutzung des Gegenstands (Art. 6 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG) maßgebende Auslegung durch den EuGH gilt gleichermaßen für Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG mit der umfassenderen Voraussetzung, daß der Gegenstand "oder seine Bestandteile" zu einem vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben müssen. Auch "Bestandteile" sind (eigenständig) angeschaffte/hergestellte Gegenstände im Sinne der Richtlinie 77/388/EWG. Aufwendungen für den Gebrauch und die Erhaltung des Gegenstands --vergleichbar dem ertragsteuerrechtlich sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand-- berühren weder den Gegenstand selbst noch führen sie zur Anschaffung/ Herstellung eines Bestandteils. Inwieweit nachträglicher Anschaffungs- oder Herstellungsaufwand, der Nutzungsdauer und Abschreibungsvolumen des Gegenstands selbst verändert oder ggf. zu einem zusätzlichen Gegenstand (Bestandteil) führt, die Voraussetzung des Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG erfüllen kann, läßt der Senat offen. Dieser Fall liegt hier nicht vor.

Im übrigen weist der Senat vorsorglich darauf hin, daß bei der im Streitfall zu beurteilenden Gestaltung --der Kläger hat nach den Feststellungen des FG "mit Aufgabe des Unternehmens" das Fahrzeug in den nichtunternehmerischen Bereich überführt-- die Regelung des Art. 5 Abs. 7 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG einschlägig sein könnte. Nach dieser Bestimmung können Mitgliedstaaten einer Lieferung gegen Entgelt gleichstellen ... den Besitz von Gegenständen durch einen Steuerpflichtigen oder dessen Rechtsnachfolger bei Aufgabe seiner der Steuer unterliegenden wirtschaftlichen Tätigkeit, wenn diese Gegenstände bei ihrer Anschaffung ... zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Nach dem Wortlaut dieser Bestimmung hängt eine Entnahmebesteuerung wegen nichtunternehmerischer Zwecke in Fällen der Betriebsaufgabe nicht von der Frage der Vorsteuerabzugsberechtigung bezüglich der "Bestandteile" des Gegenstands ab. Der Senat braucht auf diese Frage aber nicht weiter einzugehen, weil im Streitfall aus den dargestellten Gründen auch bei Anwendung des Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG kein anderes Ergebnis in Betracht kommt.