Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 23 Besteuerung von Rent ... / 2.2.2 Berechnung der Jahressteuer

Rz. 34

Maßgebend für die zu erhebende Jahressteuer ist gem. § 23 Abs. 1 S. 2 ErbStG der Steuersatz, der sich für den gesamten Erwerb – d. h. den Kapitalwert der Rente usw. zuzüglich des sonstigen Erwerbs – ergibt. Damit soll sichergestellt werden, dass die Gesamtbereicherung des Erwerbers erfasst wird.^[1] Ebenso sind die nach Maßgabe des § 14 ErbStG zu berücksichtigenden Vorerwerbe einzubeziehen.^[2] Für den – nach Abzug von Freibeträgen – verbleibenden Betrag ist der maßgebende Steuersatz nach § 19 ErbStG zu ermitteln. Hierbei ist auch die Tarifvorschrift des § 19 Abs. 3 ErbStG (Härteausgleich) zu berücksichtigen.^[3] Die Tarifbegrenzung gem. § 19a ErbStG ist dagegen nicht zu berücksichtigen, da ansonsten auch nicht begünstigtes Vermögen entlastet würde.^[4]

Rz. 35

Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs ist dieser gem. § 10 Abs. 1 S. 6 ErbStG auf volle 100 EUR abzurunden. Eine weitere Abrundung des Jahreswerts der Rente usw. findet nicht statt, insbesondere ist auch nicht der einzelne Jahreswert abzurunden, da er lediglich Teil des steuerpflichtigen Erwerbs insgesamt ist.^[5]

Rz. 36

Bei der Berechnung der Jahressteuer sind, obgleich der Wortlaut des § 23 Abs. 1 ErbStG dies nicht ausdrücklich erwähnt, auch die Freibeträge nach §§ 16, 17 ErbStG zu berücksichtigen. Dies ist freilich nur dann möglich, wenn die Freibeträge nicht bereits bei der Sofortbesteuerung des zusätzlich erworbenen, nicht § 23 ErbStG unterfallenden Vermögens ihrem Betrag nach vollständig verbraucht wurden. Aus Vereinfachungsgründen wird zugelassen, die Freibeträge nach §§ 16, 17 ErbStG vorrangig bei dem Vermögen abzuziehen, das der Sofortversteuerung unterliegt.^[6] Entsprechendes gilt für die steuerfreie Zugewinnforderung.^[7]

Rz. 37

Im Rahmen der Berechnung der Steuer ist auch der Härteausgleich gem. § 19 Abs. 3 ErbStG zu berücksichtigen.^[8]

Rz. 38

Bei der Berücksichtigung der Freibeträge – einschließlich der Berücksichtigung einer fiktiven Zugewinnausgleichsforderung – folgt die FinVerw im Regelfall der sog. Aufzehrmethode: Die Jahressteuer bleibt so lange unerhoben, bis der Erwerber Bezüge in Höhe des (restlichen) Freibetrags erhalten hat.^[9]

Rz. 39

Die Aufzehrmethode verstärkt einzelne Effekte der Jahresversteuerung. Es ergeben sich Zinsvorteile, wenn die Steuerzahlungen in voller Höhe erst im weiteren Zeitverlauf zu zahlen sind. Auch werden die Steuerzahlungen nicht inflationsbereinigt, sodass die wirtschaftliche Belastung aus den späteren, in voller Höhe zu leistenden Steuerzahlungen real niedriger ausfallen kann.

Rz. 40

Stattdessen kann die Jahressteuer auf Antrag des Stpfl.^[10] auch nach der sog. Kürzungsmethode berechnet werden, bei der der (restliche) Freibetrag Jahr für Jahr zu einer Kürzung des Jahreswerts – entsprechend der Minderung des Kapitalwerts durch den Freibetrag – führt.^[11] Bei dieser Methode setzt zwar die Steuerzahlung vom – gekürzten – Jahreswert sofort ein. Diese gekürzte Jahressteuer wirke sich jedoch im Laufe der Jahre mehr und mehr zugunsten des Stpfl. aus.^[12]

Rz. 41

Unbefriedigend waren die steuerlichen Belastungsunterschiede der beiden Methoden bei einem Zusammentreffen eines Renten- oder Nutzungsrechts mit einem Vermögensanfall, für den sich nach den steuerlichen Bewertungsgrundsätzen vor dem Inkrafttreten des ErbStRG 2009 ein negativer Wert ergab^[13]; bei Anwendung der aktuellen Bewertungsvorschriften sind solche Konstellationen kaum noch anzutreffen.

Rz. 42

Wird ein Rentenerwerb mit einem Vorerwerb nach § 14 ErbStG zusammengerechnet, wirkt sich der Vorerwerb auch auf die Höhe des Steuersatzes für die Berechnung der Jahressteuer nach § 23 Abs. 1 S. 2 ErbStG aus. Der anzuwendende Steuersatz kann nicht unmittelbar für den Gesamterwerb aus der Tabelle in § 19 ErbStG entnommen werden, sondern ergibt sich aus dem Verhältnis der auf den Rentenerwerb entfallenden Steuer zum Kapitalwert des Rentenerwerbs. Eine Steuerfestsetzung erfolgt nur auf den Rentenerwerb als Nacherwerb.^[14]

[1] So bereits RFH v. 13.10.1933, V eA 1061/31, RStBl 1934, 149.

[2] BFH v. 8.6.1977, II R 79/69, BStBl II 1979, 562; H E 23 ErbStH "Jahressteuer und Zusammenrechnung mit Vorerwerben" mit Rechenbeispielen; Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 2021, § 23 Rz. 14.

[3] BFH v. 23.9.1955, III 90/53 U, BStBl 1955 III, 321; Jülicher, in T/G/J/G, ErbStG, § 23 Rz. 18.

[4] Stempel, UVR 2000, 390; a. A. Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 2021, § 23 Rz. 14.

[5] BayLfSt v. 14.1.2013, S 3810.1.1-6/St 34, ZEV 2013, 288; OFD Frankfurt a. M. v. 26.6.2020, S 3715 A-001-St710; Eisele, in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 23 Rz. 20.

[6] H E 23 ErbStH 2019 "Abzug persönlicher Freibeträge" mit einem Rechenbeispiel; Jülicher, in T/G/J/G, ErbStG, § 23 Rz. 17; Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 2021, § 23 Rz. 17.

[7] BayLfSt v. 14.1.2013, S 3804.1.1-3/St 34, ZEV 2013, 288.

[8] BFH v. 23.9.1955, III 90/53 U, BStBl III 1955, 321; zu § 33 ErbStG a. F.

[9] H E 23 ErbStH 2019 "Abzug persönlicher Freibeträge" mit einem Rechenbeispiel; s. a. RFH v. 10.2.1938, IIIe 87/37, RStBl 1938, 396; Jülicher, in T/G/J/...