Frotscher/Geurts, EStG § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb / 2.8.3.1 Gewerblicher Grundstückshandel

Rz. 140

Die Abgrenzung zwischen gewerblichem Grundstückshandel und dem Verkauf von Grundbesitz im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung nimmt in Rspr. und Lit. einen breiten Raum ein.^[1] Darin spiegelt sich nicht nur die Schwierigkeit einer eindeutigen Grenzziehung, sondern auch deren Gewichtigkeit, weil damit die ESt-Pflicht der erzielten Veräußerungsgewinne – ggf. auch deren GewSt-Pflicht – verbunden ist, darüber hinaus sind mit der Zuordnung der Grundstücke zum Umlaufvermögen^[2] diverse weitere Nachteile verbunden (z. B. die Unanwendbarkeit von § 6b EStG auf Veräußerungen). Die Verlängerung des Erfassungszeitraums für private Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten auf zehn Jahre, § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG, hat daran nichts geändert.

Unter dem Terminus "gewerblicher Grundstückshandel" werden nicht nur die eigentlichen Fälle des Handels – also der An- und Verkauf von Immobilien – sondern auch die "Produktion" (Errichtung und Veräußerung von Gebäuden auf eigenem Grund und Boden in der Art eines Bauträgers) verstanden.^[3]

Die Zwischenschaltung einer nahe stehenden Person im Rahmen von Grundstücksaktivitäten des Stpfl. kann im Falle der beabsichtigten Vermeidung eines gewerblichen Grundstückshandels nach der Rspr. des BFH einen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten gem. § 42 AO begründen.^[4]

Rz. 141

Entscheidend für die Abgrenzung ist, ob Erwerb bzw. Herstellung und Veräußerung lediglich der Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit sind, oder ob die Umschichtung von Vermögenswerten und damit die Verwertung der Vermögenssubstanz in den Vordergrund tritt. Eine private Vermögensverwaltung liegt vor, wenn sich die Tätigkeit noch als Nutzung von Grundbesitz durch Fruchtziehung aus zu erhaltender Substanz darstellt und die Ausnutzung der Vermögenssubstanz nicht im Vordergrund steht. Dabei macht sich die Rspr. den Umstand zunutze, dass eine solche Tätigkeit umso eher als gewerblich erscheint, je öfter und je eher die Veräußerung von Objekten auf die Anschaffung oder Herstellung folgt, und folgert daraus, dass eine Veräußerung von mehr als 3 Objekten innerhalb eines Zeitraums von 5 Jahren ein Indiz für die Gewerblichkeit ist (Rz. 143).

Rz. 142

Ausnutzung der Vermögenssubstanz ("Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte"^[5]) bedeutet eine Vermögensumschichtung, die in erster Linie erfolgt, um vorhandenes Vermögen durch Ausnutzung von Substanzwertsteigerungen zu mehren. Im Gegensatz hierzu steht eine Vermögensumschichtung, die lediglich erfolgt, um den Wert des vorhandenen Vermögens besser zu nutzen, also höhere Erträge zu erzielen; diese ist kennzeichnend für eine Vermögensverwaltung, weil in diesem Fall die Vermögensnutzung durch Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten im Vordergrund steht.^[6] Die Schwierigkeit der Unterscheidung im Einzelfall rührt daher, dass sich diese Zwecke nicht gegenseitig ausschließen, sondern nebeneinander bestehen können: so folgt bereits aus der Erfassung privater Veräußerungsgeschäfte in §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, dass nicht jegliche kurzfristige Veräußerung von Grundstücken als gewerblich zu qualifizieren sein kann.^[7]

Rz. 143

Ob noch eine vermögensverwaltende oder schon eine gewerbliche Betätigung vorliegt, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu entscheiden.^[8] Dabei lässt sich an dem äußeren Erscheinungsbild erkennen, dass mit zunehmender Häufigkeit des An- und Verkaufs von Immobilien bei abnehmender Länge der zwischenzeitlichen Nutzungs-, also Fruchtziehungszeiträume der Eindruck eines gewerblichen Handels bzw. einer gewerblichen Produktion gegenüber einer Vermögensnutzung zunimmt. In Zweifelsfällen ist die gerichtsbekannte und deshalb nicht beweisbedürftige Auffassung darüber maßgebend, ob die Tätigkeit dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist.^[9]

Indizwirkung kann dabei unterschiedlichen Faktoren zukommen. Wesentlich ist in erster Linie die Zahl der vorgenommenen Veräußerungen, die Länge der Nutzungsdauer, die Art des Erwerbs (z. B. Erbschaft oder Kauf) oder bei der Errichtung von Bauobjekten die Vorbesitzzeit und die Vorbesitznutzung (s.auch Rz. 146 zur Drei-Objekt-Grenze). Die Würdigung all dieser Umstände erfolgt zu dem Zweck der Feststellung, ob im Zeitpunkt der Anschaffung/Herstellung der Objekte nach den erkennbaren Umständen der Wille des Stpfl. bereits auf die Verwertung der Substanz gerichtet war oder nicht. Dabei genügt grundsätzlich auch eine bedingte Veräußerungsabsicht.^[10]

Rz. 144

Der Bereich der privaten Vermögensverwaltung wird indes nach dem äußeren Erscheinungsbild auch bei einer Mehrzahl von An- und Verkäufen jedenfalls dann noch nicht überschritten sein, wenn die veräußerten Objekte in der Zwischenzeit ausreichend lange im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung genutzt worden sind. Denn der Verkauf mehrerer Objekte kann durchaus im Rahmen einer ordnungsgemäßen Nutzung vo...