Frotscher/Geurts, EStG § 19 Nichtselbständige Arbeit

1 Allgemeines

1.1 Inhalt und systematischer Zusammenhang

Rz. 1

§ 19 EStG ist die grundlegende Vorschrift des materiellen Rechts zur Besteuerung von Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit. Die Norm bestimmt in § 19 Abs. 1 EStG, welche Einnahmen zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören. Dabei wird unterschieden zwischen Einnahmen aus einem gegenwärtigen Dienstverhältnis i. S. v. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG und solchen aus einem früheren Dienstverhältnis i. S. v. § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Als Arbeitslohn gelten nach dem durch das Jahressteuergesetz 2007 eingefügten § 19 Abs. 1 Nr. 3 EStG bestimmte nach dem 23.8.2006 geleistete Sonderzahlungen des Arbeitgebers für umlagefinanzierte Versorgungssysteme, etwa anlässlich des Ausscheidens des Arbeitgebers aus einer nicht im Weg der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung. Der Arbeitgeber hat für Sonderzahlungen pauschal 15 % LSt nach § 40b Abs. 4 und 5 EStG zu zahlen. § 19 Abs. 2 EStG sieht einen Versorgungsfreibetrag für Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis vor. Das Verfahrensrecht (formelle Recht) zur Erhebung der LSt auf die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit findet sich hingegen in §§ 38ff. EStG.

Rz. 2

§ 19 Abs. 1 EStG wurde nach der st. Rspr. des X. Senats des BFH^[1] durch den untergesetzlichen § 1 LStDV ergänzt, der den Begriff des Arbeitnehmers und damit indirekt auch den des Arbeitgebers zutreffend umschreiben sollte; eine Definition des Begriffs des Arbeitslohns findet sich in § 2 LStDV. Demgegenüber bezog der VI. Senat des BFH sich nicht auf die untergesetzliche LStDV, sondern leitete den Begriff des Arbeitnehmers nach dem Gesamtbild der Verhältnisse anhand von ihm selbst aufgestellten richterrechtlichen Kriterien her.^[2] Diese richterrechtliche Herleitung erfolgte jedoch ausdrücklich deshalb, weil das Gesetz sich nicht eines tatbestandlich scharf umrissenen Begriffs bedient hat.^[3] Mit der Einführung des § 611a BGB zum 1.4.2017^[4] ist der Begriff des Arbeitnehmers jedoch durch ein formelles, rangmäßig über der LStDV stehendes Gesetz gefasst worden. Mit der Verortung dieser Norm im BGB liegt zudem keine spezialgesetzliche Arbeitsrechtsnorm, sondern erstmalig seit dem 1.1.1900 eine allg. zivilrechtliche Norm mit grundsätzlichem Geltungs- und Anwendungsanspruch für die rechtssichere Definition des Arbeitnehmers und des Arbeitsverhältnisses in der deutschen Gesamtrechtsordnung vor.^[5] Soweit die steuerliche Norm des § 19 EStG an den Begriff des Arbeitnehmers anknüpft, ist daher zunächst von der dort erfolgten Definition auszugehen, was eine steuerrechtliche Anpassung der Definition nicht ausschließt; letztere wäre aber aufgrund des Grundsatzes der Einheit der Rechtsordnung sowie des Grundsatzes des Gesetzesvorbehalts gesondert zu begründen, soweit sie von einer parlamentsgesetzlichen Definition des Arbeitnehmerbegriffs in § 611a BGB abweicht. Die Auffassung der Finanzverwaltung zur Auslegung der vorstehenden drei Vorschriften (§ 19 Abs. 1 EStG, § 1 und § 2 LStDV) sind in H 19.0ff. LStH 2024 enthalten, nehmen jedoch angesichts des zum 1.4.2017 eingeführten § 611a BGB auf nicht mehr aktuelle Rspr. Bezug.

Rz. 3

§ 19 EStG ist im systematischen Zusammenhang mit einer Reihe anderer Vorschriften des EStG zu sehen. § 1 EStG regelt die persönliche ESt-Pflicht. § 19 EStG gilt für unbeschränkt und beschr. Stpfl. Die ESt-(LSt-)Pflicht nach innerstaatlichem Recht kann durch ein DBA ausgeschlossen sein. Vorbild für die DBA ist bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit der Art. 15 OECD-MA. Dieser weist das Besteuerungsrecht nach dem "Arbeitsortprinzip" zu.^[6] Die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit werden nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG aufgrund des Überschusses der Einnahmen (§ 8 EStG) über die Werbungskosten (§§ 9 und 9a EStG) ermittelt. Welche Einnahmen und Werbungskosten dem jeweiligen Vz zuzuordnen sind, ergibt sich aus dem Zu- und Abflussprinzip nach § 11 Abs. 1 und 2 EStG. Bestimmte Bezüge aus einem Dienstverhältnis sind steuerbefreit (§ 3 EStG), wie z. B. Versorgungsbeitragsleistungen des Arbeitgebers nach § 3 Nr. 63 EStG.

Rz. 4

Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wird die ESt durch Abzug vom Arbeitslohn (LSt) nach §§ 38ff. EStG erhoben. Das Verfahren der LSt-Anmeldung durch den Arbeitgeber hat grundsätzlich nur vorläufigen Charakter (§ 168 AO), es sei denn, der Arbeitgeber wählt das Pauschalierungsverfahren nach §§ 40 bis 40b EStG oder § 37b EStG mit abgeltendem Charakter. § 37b EStG erweitert nicht den steuerrechtlichen Lohnbegriff. Unter die Pauschalierungsvorschrift des § 37b EStG fallen nur Zuwendungen, die beim Empfänger einkommensteuerbar und auch dem Grunde nach einkommensteuerpflichtig sind.^[7]

Rz. 4a

Eine im LSt-Abzugsverfahren erteilte Anrufungsauskunft (§ 42e EStG) bindet das FA nicht im ESt-Veranlagungsverfahren des Arbeitnehmers.^[8] Das FA kann den Arbeitnehmer unter den Voraussetzungen von § 46 Abs. 2 EStG von Amts wegen oder auf Antrag zur ESt veranlagen.

Rz. 5

§ 19 EStG ist eine misslungene Vorschrift.^[9] Die bloße beispielhafte Aufzählung v...