Frotscher/Geurts, EStG § 4d Zuwendungen an Unterstützung ... / 3.7.2.2 Deckungskapital und Reservepolster

Rz. 109

Das Deckungskapital für die am Schluss des Wirtschaftsjahres der Kasse laufenden Leistungen ist – zwingend – nach der Tabelle in Anlage 1 zum EStG zu ermitteln (Rz. 33). Maßgebend sind die Verhältnisse am Schluss des Wirtschaftsjahres der Kasse; vgl. Rz. 118.

Bei der Ermittlung des zulässigen Kassenvermögens nach S. 4 sind die Deckungskapitalien aller laufenden Leistungen sowie das gesamte Reservepolster zu erfassen, auch soweit die betreffenden Leistungen rückgedeckt sind. Die Rückdeckung wird nach § 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 5 Halbs. 2 EStG durch eine anteilige Reduzierung des nach§ 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 4 EStG ermittelten Kassenvermögens berücksichtigt. Ob und in welchem Umfang das Trägerunternehmen die Deckungskapitalien oder das Reservepolster bedient hat, ist für seine Erfassung im zulässigen Kassenvermögen unerheblich. Denn es handelt sich bei der Berechnung des zulässigen Kassenvermögens um die Ermittlung einer Bedarfsgrenze, also einer Soll-Größe.

Gewährt die Kasse anstelle von lebenslang laufenden Leistungen eine einmalige Kapitalleistung, so gelten nach § 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 7 EStG 10 v. H. der Kapitalleistung als Jahresbetrag einer lebenslang laufenden Leistung. Es ist allerdings umstritten, ob einmalige Kapitalleistungen das zulässige Kassenvermögen erhöhen. Nach der systematischen Stellung der entsprechenden Vorschrift in § 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 7 EStG wäre dies nahe liegend und auch der Sache nach erscheint es angebracht, für die Leistungsverpflichtung über eine entsprechende Erhöhung des zulässigen Kassenvermögens Zuwendungsvolumen zu schaffen^[1] (s. im Übrigen auch Rz. 36).

Rz. 110

Das Reservepolster wird mit dem Achtfachen der im Wirtschaftsjahr nach Buchst. b zulässigen Zuführungen zum Reservepolster bemessen. Da der Umfang der zulässigen Zuführungen zum Reservepolster von Wirtschaftsjahr zu Wirtschaftsjahr unterschiedlich sein kann, verändert sich dementsprechend die Höhe des jeweils anzusetzenden Reservepolsters.

Unter Berücksichtigung der in Buchst. b Doppelbuchst. aa und bb genannten Prozentsätze beträgt das Reservepolster

• 200 % der erreichbaren jährlichen Altersversorgungsleistungen (8-faches von 25 %);
• 48 % bzw. 96 % der erreichbaren jährlichen Invaliden- und/oder Hinterbliebenenleistungen, wenn nur diese Leistung(en) gewährt wird (werden); dies entspricht dem 8-fachen von 6 % bzw. 12 %.

Berechnet das Trägerunternehmen seine Zuführung zum Reservepolster nach der Sonderregelung in § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b S. 3 EStG, also unter Berücksichtigung der über 50-jährigen Leistungsanwärter nach den tatsächlichen Kassenaufwendungen (Rz. 77), dann hat auch die Ermittlung des zulässigen Kassenvermögens von diesem Zuführungsbetrag auszugehen. Unterschiedliche Bemessungsgrundlagen können einer einheitlichen Zielen dienenden Gesetzesanwendung nicht zugrunde gelegt werden.

Rz. 110a

Bei der Ermittlung ihres zulässigen Kassenvermögens ist die Unterstützungskasse nicht an die Bewertungsmethode gebunden, die das Trägerunternehmen bei der Ermittlung des Dotierungsrahmens zum Reservepolster anwendet.^[2]

Rz. 111

Weitere Bestandteile des zulässigen Kassenvermögens sind nicht zu berücksichtigen. Insbesondere sind nicht betrieblich veranlasste Leistungsverpflichtungen (z. B. für Mitunternehmer) nicht zu berücksichtigen.^[3] Wenn die Berechnungsgrundlagen für die Höhe betrieblich veranlasster Aufwendungen zu ermitteln sind, ist es sachlogisch zwingend, auch in den Berechnungsgrundlagen nur betrieblich veranlasste Vorgänge zu berücksichtigen. Andererseits sind Zuführungen zum tatsächlichen Kassenvermögen nicht deshalb außer Ansatz zu lassen, weil die Zuwendung beim Trägerunternehmen nicht als Betriebsausgabe berücksichtigt werden durfte.^[4] Somit werden Zuführungen auf nichtbetrieblich veranlasste Leistungsverpflichtungen mangels Berücksichtigung der Leistungsverpflichtung im zulässigen Kassenvermögen nicht neutralisiert und vermindern über ihre Erhöhung des tatsächlichen Kassenvermögens das steuerwirksame Zuwendungspotenzial.

Rz. 112

Nicht zu berücksichtigen bei der Ermittlung des zulässigen Kassenvermögens sind Leistungsverpflichtungen, die am Schluss des Wirtschaftsjahres nicht mehr bestanden haben. Deshalb sind Versorgungsleistungen, die bis zum Schluss des Wirtschaftsjahres durch Kapitalleistung abgelöst oder auf andere Versorgungsträger übertragen worden sind, bei der Ermittlung des zulässigen Kassenvermögens nicht mehr zu berücksichtigen. Eine Ausnahme hierzu ergibt sich für den Fall, dass anstelle von lebenslang laufenden Leistungen eine einmalige Kapitalleistung erbracht wird (str.; vgl. Rz. 109).

[1] Gosch, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG § 4d EStG Rz. B 299 m. w. N.

[2] R 4d Abs. 13 S. 2 EStR 2012.

[3] Str.; wie hier Gosch, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4d EStG Rz. B 298 m. w. N.

[4] Gosch, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4d EStG Rz. B 333.