Frotscher/Geurts, EStG § 6 Bewertung / 14 Teilwertabschreibungen auf einzelne Wirtschaftsgüter (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 und Nr. 2 S. 2 EStG)

Rz. 335

Eingangs wird zunächst zum Begriff des Teilwerts, zu den Teilwertvermutungen und zu der Schätzung des Teilwerts auf Rz. 242ff. verwiesen.

14.1 Teilwertabschreibung auf abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

Rz. 336

Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens wird vermutet, dass der Teilwert den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich der linearen AfA entspricht.^[1] Die degressiven AfA entsprechen nur in wenigen Fällen dem tatsächlichen Nutzungsverlauf. Hauptgründe für Teilwertabschreibungen sind Fehlmaßnahmen (Rz. 268) und nachhaltige Unrentabilität von Wirtschaftsgütern (Rz. 271). Die Unrentabilität eines Wirtschaftsguts hat der BFH dann als Grund für eine Teilwertabschreibung anerkannt, wenn sie auf eine Überdimensionierung ohne Rücksicht auf die Bedürfnisse des Betriebs zurückzuführen ist. Der Unrentabilität des gesamten Unternehmens kann hingegen nicht durch einen pauschalen Abschlag vom Wert des Betriebsvermögens durch Korrektur der Teilwerte der einzelnen Wirtschaftsgüter Rechnung getragen werden. Ein solcher pauschaler Abschlag in Form eines negativen Geschäftswerts widerspräche dem Grundsatz der Einzelbewertung.^[2] Eine für den Ansatz des niedrigeren Teilwerts erforderliche voraussichtlich dauernde Wertminderung liegt bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens vor, wenn der Teilwert des Wirtschaftsguts am Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt.^[3]

[1] BFH v. 20.5.1988, III R 151/86, BStBl II 1989, 269; BFH v. 30.11.1988, II R 237/83, BStBl II 1989, 183.

[2] BFH v. 16.12.1998, II R 53/95, BFH/NV 1999, 694, BStBl II 1999, 160.

[3] BFH v. 14.3.2006, I R 22/05, BFH/NV 2006, 1738; BFH v. 29.4.2009, I R 74/08, BFH/NV 2009, 1503; BMF v. 2.9.2016, IV C 6 – S 2171-b/09/10002:002, Rz. 8, BStBl I 2016, 995.

14.2 Teilwertabschreibung auf Vorratsvermögen

Rz. 337

Bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens, insbesondere bei Waren, wird vermutet, dass ihr Teilwert im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und an späteren Bilanzstichtagen den Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungskosten entspricht (Rz. 258ff.).^[1] Eine bloße vorübergehende Wertminderung erlaubt noch keine Teilwertabschreibung. Nur eine voraussichtlich dauernde Wertminderung gestattet dies nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG (zum Begriff der voraussichtlich dauernden Wertminderung s. Rz. 248). Das frühere Wahlrecht zur Vornahme einer Teilwertabschreibung bei einer nur vorübergehenden Wertminderung ist für nach dem 31.12.1998 endende Wirtschaftsjahre entfallen. Schon früher hatte BFH allein eine längere Lagerdauer, Zinsverluste oder Kosten der Lagerhaltung noch nicht als Rechtfertigung für eine Teilwertabschreibung angesehen.^[2]

Rz. 338

Bei Wirtschaftsgütern mit einem Börsen- oder Marktwert ist grundsätzlich nur derjenige am Bilanzstichtag maßgeblich. Der Teilwert eines Wertpapiers kann nur dann nicht nach dem Kurswert bestimmt werden, wenn aufgrund konkreter und objektiv überprüfbarer Anhaltspunkte davon auszugehen ist, dass der Börsenpreis den tatsächlichen Anteilswert nicht widerspiegelt.^[3]

Dies wäre z. B. dann der Fall, wenn der Kurs durch Insidergeschäfte beeinflusst wurde oder über einen längeren Zeitraum kein Handel mit den zu bewertenden Wertpapieren stattfand.^[4]

Bei den bis zum Tag der Bilanzaufstellung eintretenden Kursänderungen handelt es sich um wertbeeinflussende (wertbegründende) Umstände, die die Bewertung der Wertpapiere zum Bilanzstichtag grundsätzlich nicht berühren.^[5]

Rz. 339

Gesunkene Wiederbeschaffungskosten lassen sich ohne Weiteres feststellen, wenn die Ware einen Börsen- oder Marktpreis besitzt. Der Teilwert entspricht dann im Allgemeinen dem etwaigen niedrigeren Börsen- oder Marktpreis^[6], es sei denn, der gesunkene Börsen- oder Marktpreis ist durch vorübergehende Umstände beeinflusst (R 6.8 Abs. 2 S. 10 EStR; Beispiel in Rz. 338). Gegenüber dem gesunkenen Marktpreis hat der BFH es im Hopfenurteil^[7] als unerheblich angesehen, dass die Ware am Bilanzstichtag bereits zu einem höheren Preis als dem gesunkenen Marktpreis fest verkauft, aber noch nicht geliefert war, sodass aus dem Geschäft ein Gewinn zu erwarten war. Denn es gehe darum, Vorräte zu bewerten. Hingegen dürfe ein nicht realisierter Gewinn aus einem schwebenden Geschäft nicht bilanziert werden. Gegen diese Zulassung einer Teilwertabschreibung lässt sich einwenden, dass es keinen Verlust durch eine Teilwertabschreibung zu antizipieren gab.^[8] Nunmehr lässt sich außerdem gegen eine Teilwertabschreibung anführen, dass die Wertminderung für den Kaufmann eine bloße vorübergehende war, die keine Teilwertabschreibung rechtfertigt.

Rz. 340

Bei Waren – z. B. Modeartikeln – nach Ablauf der Saison oder solchen, deren Verkäuflichkeit infolge längerer Lagerung eingeschränkt ist, hat der BFH eine Teilwertabschreibung infolge Ungängigkeit zugelassen.^[9] Der Teilwert von Waren, die zum Absatz bestimmt sind, hängt danach nicht nur von ihren Wiederbeschaffungskosten, sondern auch von dem erzielbaren Veräußerungserlös ab. Deckt der voraussichtliche Veräußerungserlö...