Anwendung des § 50i Abs. 2 EStG i.d.F. des KroatienAnpG

BMF, Schreiben v. 21.12.2015, IV B 5 - S 1300/14/10007, BStBl I 2016, 7

Bezug: TOP 3.1 der Sitzung ASt III/2015

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt zur Anwendung des § 50i Absatz 2 EStG i.d.F. des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.7.2014, BGBl 2014 I S. 1266, in Ergänzung des BMF-Schreibens vom 26.9.2014, BStBl 2014 I S. 1258, Folgendes:

1. Allgemeines

Nach § 50i Absatz 2 Satz 1 bis 3 EStG sind Sachgesamtheiten bei Umwandlung, Einbringung, Strukturwandel und unentgeltlicher Übertragung eines Mitunternehmeranteils oder die unentgeltliche Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter abweichend von den Bestimmungen des Umwandlungssteuergesetzes, des § 6 Absatz 3 oder des § 6 Absatz 5 EStG mit dem gemeinen Wert anzusetzen, wenn die Sachgesamtheit Wirtschaftsgüter oder Anteile im Sinne des § 50i Absatz 1 EStG enthält oder solche Wirtschaftsgüter oder Anteile nach § 6 Absatz 5 EStG übertragen werden. § 50i Absatz 2 EStG setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige in einem DBA-Staat ansässig ist.

2. Nichtanwendung des § 50i Absatz 2 EStG aus Gründen sachlicher Unbilligkeit

Abweichend von § 50i Absatz 2 EStG sind unter den folgenden Voraussetzungen die unter Tz. 1 genannten Sachgesamtheiten bzw. Wirtschaftsgüter oder Anteile aus Gründen sachlicher Unbilligkeit auf Antrag wie folgt anzusetzen:

2.1 Umwandlungen und Einbringungen

2.1.1 Einbringung in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach §§ 20 und 25 UmwStG

Bei Einbringung nach §§ 20 und 25 UmwStG ist § 50i Absatz 2 Satz 1 EStG auf übereinstimmenden Antrag des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft nicht anzuwenden, wenn das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich der laufenden Einkünfte und des Gewinns aus der Veräußerung oder Entnahme der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird.

2.1.2 Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG

Bei Einbringung nach § 24 UmwStG ist § 50i Absatz 2 Satz 1 EStG auf übereinstimmenden Antrag des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft nicht anzuwenden, soweit das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich der laufenden Einkünfte sowie des Gewinns aus der Veräußerung oder Entnahme des eingebrachten Betriebsvermögens nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird. Bei der Beurteilung, ob das deutsche Besteuerungsrecht ausgeschlossen oder beschränkt wird, bleibt § 50i EStG unberücksichtigt.

Beispiel

A ist einziger Kommanditist der gewerblich geprägten A-GmbH & Co KG. Im Betriebsvermögen der KG befinden sich Anteile an inländischen Kapitalgesellschaften, die vor dem 29.6.2013 in das Betriebsvermögen der A-GmbH & Co KG übertragen wurden. Im Zeitpunkt der Übertragung der Anteile ist eine Besteuerung der stillen Reserven unterblieben.

Zum 1.1.2015 tritt der im Staat X ansässige B gegen Bareinlage in Höhe des gemeinen Wertes der A-GmbH & Co KG als weiterer Kommanditist in die KG ein.

Danach sind A und B zu je 50 % an der KG beteiligt. Mit dem Staat X besteht ein DBA, das dem OECD-Musterabkommen (OECD-MA) entspricht.

Lösung

In Höhe der Beteiligung des A an der übernehmenden Personengesellschaft führt die Einbringung seiner Beteiligung weder zu einem Ausschluss noch zu einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts. Insoweit kann – bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen des § 24 UmwStG – das eingebrachte Betriebsvermögen nach § 24 UmwStG auf übereinstimmenden Antrag des A und der A-GmbH & Co KG mit seinem Buchwert fortgeführt oder mit einem Zwischenwert angesetzt werden. In Höhe der Beteiligung des B an der übernehmenden Personengesellschaft kommt es hinsichtlich des eingebrachten Betriebsvermögens dagegen zum Ausschluss oder zur Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts (Artikel 10 Absatz 2 und Artikel 13 Absatz 5 OECD-MA), so dass es bei A insoweit beim Ansatz des gemeinen Wertes nach § 50i Absatz 2 Satz 1 EStG bleibt.

2.1.3 Umwandlungen nach §§ 3, 9, 11, 15 und 16 UmwStG

Auf Umwandlungen nach §§ 3, 9, 11, 15 und 16 UmwStG ist § 50i Absatz 2 Satz 1 EStG auf übereinstimmenden Antrag des übertragenden und des übernehmenden Rechtsträgers nicht anzuwenden, soweit das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich der laufenden Einkünfte sowie des Gewinns aus der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Betriebsvermögens nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird. Bei der Beurteilung, ob das deutsche Besteuerungsrecht ausgeschlossen oder beschränkt wird, bleibt § 50i EStG unberücksichtigt.

Beispiel

Die A-GmbH ist einzige Kommanditistin der gewerblich geprägten B-GmbH & Co KG. Im Betriebsvermögen der KG befinden sich Anteile an inländischen Kapitalgesellschaften, die vor dem 29.6.2013 in das Betriebsvermögen der B-GmbH & Co KG übertragen wurden. Im Zeitpunkt der Übertragung der Anteile ist eine Besteuerung der stillen Reserven unterblieben.

Zum 1.1.2015 werden im Wege der Abspaltung jeweils 50 % des Mitunternehmeranteils auf die C-GmbH mit...