Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.4.2 Konsolidierungsmaßnahmen

Rz. 80

Die Prüfung der Konsolidierungsmaßnahmen umfasst das Nachvollziehen folgender Schritte:

• Kapitalkonsolidierung (§§ 301, 309 HGB),
• Schuldenkonsolidierung (§ 303 HGB),
• Zwischenergebniseliminierung (§ 304 HGB),
• Aufwands- und Ertragskonsolidierung (§ 305 HGB),
• Ansatz latenter Steuern auf Konsolidierungsmaßnahmen (§ 306 HGB),
• Ausweis von Eigenkapitalanteilen anderer Gesellschafter (§ 307 HGB),
• quotale Einbeziehung von GemeinschaftsUnt (§ 310 HGB),
• Equity-Bewertung von assoziierten Unt (§§ 311, 312 HGB).

Rz. 81

Die Durchführung dieser Konsolidierungsmaßnahmen erfolgt häufig durch eine zentrale Konzernbuchführungsstelle. In größeren Konzernstrukturen sind hier aber auch dezentrale Strukturen ("Tannenbaumprinzip" bei Teil-Konzernabschlüssen) möglich. Der Konzernabschlussprüfer wird hier regelmäßig die Verfahren zur Erfassung der für die Durchführung der Konsolidierungsmaßnahmen erforderlichen Daten prüfen. Dies betrifft sehr häufig Konzern-Packages, mit denen die TU dem MU die für die Erstellung des Konzernabschlusses benötigten Informationen bereitstellen. Die Prüfungshandlungen des Konzernabschlussprüfers werden sich bzgl. der Konzern-Packages häufig auf die Beurteilung der Angemessenheit (Aufbau, Inhalt, Verständlichkeit) sowie die zutreffende Verarbeitung in der Konzernbuchführungsstelle konzentrieren. Diese Konzern-Packages enthalten weitergehende Informationen über die HB II, z. B.

• zu konzerninternen Lieferungen und Leistungen (zur Aufwands- und Ertragskonsolidierung),
• zu konzerninternen Margen aus Lieferungen und Leistungen (zur Zwischenergebniseliminierung bei VG des AV bzw. des UV),
• zu konzerninternen Forderungen und Verbindlichkeiten (Schuldenkonsolidierung),
• zu latenten Steuern auf Ebene der HB II,
• zu für den Konzernanhang, die Konzern-Kapitalflussrechnung und den Eigenkapitalspiegel benötigten Informationen.

Rz. 82

Die inhaltliche Prüfung der von den TU an das MU zu liefernden Konzern-Packages erfolgt regelmäßig durch den Abschlussprüfer, der die HB II prüft, häufig also den lokalen Abschlussprüfer des TU. Dieser wird zumeist auch eine Bescheinigung über das Ergebnis seiner Prüfung an den Konzernabschlussprüfer und/oder das MU abgeben.^[1]

Rz. 83

Die von der Konzernbuchführungsstelle vorzunehmende Verarbeitung der Konzern-Packages in der Konzernbuchführung zur Durchführung der Konsolidierungsmaßnahmen wird häufig einen Schwerpunkt der Prüfungshandlungen des Konzernabschlussprüfers darstellen. Nur mittels der aus den Konzern-Packages zur Verfügung gestellten Daten kann bspw. vom Konzernabschlussprüfer beurteilt werden, ob das Unterlassen einer Zwischenergebniseliminierung wegen Unwesentlichkeit für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nach § 304 Abs. 2 HGB zulässig ist.

Rz. 84

Bestimmte Konsolidierungsmaßnahmen werden häufig direkt vom MU bzw. der zentralen Konzernbuchführungsstelle vorgenommen. Hiervon betroffen sind insb. Maßnahmen der Kapitalkonsolidierung, z. B.

• Ermittlung des Reinvermögens eines erworbenen Anteils an einem TU im Erwerbszeitpunkt gem. § 301 Abs. 1 Satz 2 HGB (Kaufpreisallokation),
• Fortführung von i. R. e. Kapitalkonsolidierung aufgedeckten stillen Reserven und Lasten (z. B. Abschreibung aufgedeckter stiller Reserven im AV),
• planmäßige und außerplanmäßige Abschreibung aktivierter Geschäftswerte aus der Kapitalkonsolidierung,
• Auflösung eines passiven Unterschiedsbetrags nach § 309 Abs. 2 HGB,
• Ermittlung des (Konzern-)Abgangserfolgs bei Anteilsveräußerungen von TU bzw. Anteilen an assoziierten Unt (Entkonsolidierung).

Auch diese Konsolidierungsmaßnahmen sind vom Konzernabschlussprüfer i. R. seiner Konzernabschlussprüfung zu beurteilen.

[1] Vgl. ISA [DE] 600 Anlage 4.