BFH Beschluss vom 21.10.1985 - GrS 4/84

Leitsatz (amtlich)

Verwaltungsakte, die das FA im Jahre 1974 (Kraftfahrzeugsteuerbescheide) und im Jahre 1977 (Einspruchsentscheidungen) an eine GmbH gerichtet hat, die im Jahre 1972 mit ihrer Umwandlung in eine KG erloschen war, sind rechtsunwirksam, auch wenn sie in den Machtbereich der KG gelangt, von deren gesetzlichem Vertreter zur Kenntnis genommen und als für die KG bestimmt behandelt worden sind.

Orientierungssatz

1. Ein Verwaltungsakt muß bestimmt, unzweideutig und vollständig den Willen der Behörde zum Ausdruck bringen und damit klar erkennen lassen, an wen er sich richtet. Fehler in der Bezeichnung des Steuerschuldners im Bescheid können nicht durch Richtigstellung im weiteren Verfahren geheilt werden, auch nicht dadurch, daß sich der Empfänger als Adressat angesehen hat (Festhaltung an BFH-Rechtsprechung). Die Rechtsprechung der Zivilgerichte zur Umdeutung der Parteien in der Klageschrift ist nicht ohne weiteres auf einen Steuerbescheid übertragbar, in dem der Steuerschuldner unrichtig bezeichnet ist. Für die Rechtsfrage der Wirksamkeit eines Bescheides ist es auch unerheblich, ob durch die Aufhebung des Bescheids wegen fehlerhafter Bezeichnung des Steuerschuldners die Verjährung der Steuerforderung eintreten kann (vgl. BFH-Urteil vom 24.3.1970 I R 141/69).

2. Ein Bescheid ist nach dem Eintritt der Gesamtrechtsnachfolge an den Rechtsnachfolger zu richten; ein nach dem Eintritt der Gesamtrechtsnachfolge an den Rechtsvorgänger gerichteter Bescheid ist allenfalls dann wirksam, wenn er mit dem Zusatz versehen ist, "zu Händen des Rechtsnachfolgers XY". Das gilt nach der BFH-Rechtsprechung für die Gesamtrechtsnachfolge durch Umwandlung einer GmbH in eine KG oder in ein Einzelunternehmen nach den Vorschriften des UmwG. Unter ausdrücklicher Berufung auf das BFH-Urteil vom 24.3.1970 I R 141/69 hat der BFH diesen Rechtssatz auch angewandt auf die Gesamtrechtsnachfolge durch den Tod einer natürlichen Person (Festhaltung an BFH-Rechtsprechung).

3. Im Falle der Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine gleichzeitig errichtete Personenhandelsgesellschaft sind die GmbH als Rechtsvorgängerin und die Personenhandelsgesellschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin verschiedene Rechtspersonen, anders als in den Fällen der formwechselnden Umwandlung von Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften, bei der die Rechtsperson der Gesellschaft identisch bleibt.

Normenkette

AO §§ 210b, 211-212, 91; AO 1977 § 157

Verfahrensgang

BFH (Entscheidung vom 24.10.1984; Aktenzeichen II R 55/80)

Tatbestand

A. Anrufungsbeschluß des II.Senats, Sachverhalt

I. Der II.Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat durch Beschluß vom 24.Oktober 1984 II R 55/80 (Rechtssatz veröffentlicht in BFHE 142, 206, BStBl II 1985, 85) dem Großen Senat des BFH gemäß § 11 Abs.3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt:

Sind Verwaltungsakte, die das Finanzamt im Jahre 1974 (Kraftfahrzeugsteuerbescheide) und im Jahre 1977 (Einspruchsentscheidungen) an eine GmbH gerichtet hat, die im Jahre 1972 mit ihrer Umwandlung in eine KG erloschen war, rechtswirksam, wenn sie in den Machtbereich der KG gelangt, von deren gesetzlichem Vertreter zur Kenntnis genommen und als für die KG bestimmt behandelt worden sind?

II. Dem Verfahren liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

1. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine KG, entstand durch Umwandlung der XY-GmbH (GmbH) nach den Vorschriften der §§ 1, 16 bis 19, 20, 24 des Umwandlungsgesetzes (UmwG). Die Umwandlung beruht auf dem Umwandlungsbeschluß vom 20.Juni 1972. Sie wurde zurückbezogen auf den 1.Januar 1972. Der Umwandlungsbeschluß wurde am 3.Juli 1972 in das Handelsregister eingetragen.

Die Klägerin führte zunächst die Firma XY. Ihr persönlich haftender Gesellschafter war Y. Am 28.Dezember 1972 wurde in das Handelsregister die "Y-Verwaltungsgesellschaft mit beschränkter Haftung" als persönlich haftende Gesellschafterin der Klägerin eingetragen. Die Klägerin änderte jedoch ihre Firma erst am 22.Oktober 1981 in

"XY-GmbH & Co. KG".

Der Sitz der Klägerin blieb jeweils unverändert.

Für die GmbH waren vom September 1971 bis März 1972 sechs Kfz zum Verkehr auf öffentlichen Straßen zugelassen. Das Halten dieser Kfz erachtete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) zunächst für steuerfrei und erließ dementsprechende Freistellungsbescheide. Die Oberfinanzdirektion (OFD) hielt dies für fehlerhaft, deckte den Fehler auf und wies das FA an, "die Steuerfestsetzungen gemäß § 222 Abs.1 Nr.3 AO unverzüglich vorzunehmen".

Daraufhin erließ das FA sechs Kraftfahrzeugsteuerbescheide vom 7.Januar 1974, welche an die

"XY-GmbH"

gerichtet waren.

Dagegen legte eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft "namens und im Auftrag unserer oben bezeichneten Mandantin" Einspruch ein. Als Mandantin war angegeben die "XY-GmbH".

Das FA wies die Einsprüche durch Einspruchsentscheidungen vom 5.September 1977 als unbegründet zurück. Auch die Einspruchsentscheidungen waren gerichtet an die

"XY-GmbH".

Die Klägerin erhob sechs Klagen, die das Finanzgericht (FG) zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbunden und abgewiesen hat. Das FG hat die Steuerfreiheit nach § 2 Nr.3 a des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) verneint und eine Berichtigung der Bescheide nach § 222 Abs.1 Nr.3 der Reichsabgabenordnung (AO) für rechtmäßig erklärt.

Gegen dieses Urteil richtet sich die Revision der Klägerin mit dem Antrag, die Kraftfahrzeugsteuerbescheide und Einspruchsentscheidungen ersatzlos aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Auf einen Hinweis des Vorsitzenden des II.Senats des BFH teilte die Klägerin mit, daß sie durch Umwandlung der GmbH entstanden sei. Die Bescheide und Einspruchsentscheidungen seien unwirksam, weil sie an die GmbH gerichtet worden seien, die im Zeitpunkt der Zustellung der Bescheide und der Einspruchsentscheidungen nicht mehr existiert habe.

Das FA erklärte zum Hinweis des Vorsitzenden des II.Senats des BFH, die Klägerin müsse die Bescheide gegen sich gelten lassen, denn sie allein habe verursacht, daß bisher die GmbH als Steuerschuldnerin bezeichnet worden sei. Sie habe versäumt, die Kfz wegen Wechsels des Fahrzeughalters auf sie als Rechtsnachfolgerin umzumelden. Außerdem habe sie gewußt, wer mit den Bescheiden gemeint gewesen sei.

2. Der II.Senat des BFH beabsichtigte, die Revision zurückzuweisen, sah sich aber daran gehindert durch das nicht veröffentlichte (NV) Urteil des I.Senats des BFH vom 20.Januar 1971 I R 160/69, nach dem ein Körperschaftsteuerbescheid, der an eine durch Umwandlung in eine KG erloschene GmbH gerichtet ist, unwirksam ist. Der II.Senat des BFH wollte von dieser Entscheidung abweichen. Der I.Senat des BFH stimmte der Abweichung nicht zu. Der II.Senat des BFH hat daher nach § 11 Abs.3 FGO den Großen Senat angerufen.

Im Vorlagebeschluß wird die Auffassung vertreten, die unrichtige Bezeichnung der Steuerschuldnerin mache die Bescheide nicht unwirksam. Wie allgemein bei Steuerbescheiden seien auch bei der Adressierung eines Bescheides an eine Handelsgesellschaft gewisse Fehler unschädlich, wenn die Identifizierung des Adressaten ohne Schwierigkeiten möglich sei. Dies gelte auch im Streitfall. Die Firma der Klägerin stimme mit der Firma der früheren GmbH bis auf den Zusatz "GmbH" überein. Die Fahrzeuge seien in den Bescheiden mit ihren amtlichen Kennzeichen angegeben gewesen. Für die Klägerin habe daher kein Zweifel bestehen können, daß die Bescheide sie als Gesamtrechtsnachfolgerin der GmbH betroffen hätten. Darauf, ob das FA bei Erlaß der Bescheide von der Umwandlung gewußt habe, komme es nicht an. Das FA habe die Bescheide an die Halterin der Fahrzeuge als Steuerschuldnerin richten wollen. Nach dem Übergang dieser Rechtsstellung auf die Klägerin habe sich diese als angesprochen ansehen müssen.

Anders als im Fall des BFH-Urteils vom 24.März 1970 I R 141/69 (BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501) sei im vorliegenden Fall das früher der GmbH zugeordnete Sondervermögen als Gesamthandsvermögen der mit den Gesellschaftern der früheren GmbH zunächst identischen Gesellschafter der KG erhalten geblieben. Außerdem habe das Vermögen der GmbH als betrieblicher Organismus die Umwandlung überdauert. Unter diesen Umständen sei eine übertragende Umwandlung ebenso zu behandeln wie eine formwechselnde Umwandlung. Diese Auffassung stehe auch im Einklang mit der Rechtsprechung der Zivilgerichte zur Frage der Berichtigung des Rubrums bei fehlerhafter Bezeichnung eines Beteiligten.

Schließlich sei es in diesen Fällen nicht gerechtfertigt, daß durch die unrichtige Adressierung des Bescheides eine Verjährung der Steuerforderung eintrete.

3. Die Klägerin hat zum Anrufungsbeschluß des II.Senats des BFH erklärt, sie halte an der Auffassung fest, die Steuerbescheide und Einspruchsentscheidungen seien unwirksam. Außerdem sei sie nicht mehr Gesamtrechtsnachfolgerin der GmbH. Der Eintritt der Y-Verwaltungsgesellschaft mbH als persönlich haftende Gesellschafterin habe einen Rechtsträgerwechsel bewirkt.

Das FA hat sich zum Anrufungsbeschluß nicht geäußert.

Nach dem Geschäftsverteilungsplan des BFH für das Jahr 1985 ist die Zuständigkeit für die Kraftfahrzeugsteuer und damit auch die Zuständigkeit für die Entscheidung des vorliegenden Rechtsstreits am 1.Januar 1985 auf den VII.Senat des BFH übergegangen. Die Sache trägt dort das Az. VII R 123/80. Die Anrufung des Großen Senats wird davon nicht berührt. "Erkennender Senat" i.S. des § 11 Abs.5 FGO ist nunmehr der VII.Senat des BFH.

Entscheidungsgründe

B. Entscheidung des Großen Senats zu den Verfahrensfragen

I. In seiner Stammbesetzung (§ 11 Abs.2 Satz 1 FGO) hat der Große Senat entschieden, daß der nunmehr zuständige VII.Senat als erkennender Senat und der I.Senat als der Senat, von dessen Entscheidung abgewichen werden soll, je einen weiteren Richter entsenden können (BFH-Beschluß vom 5.März 1979 GrS 5/77, BFHE 127, 140, BStBl II 1979, 570; § 11 Abs.2 Satz 2 FGO). Beide Senate haben von ihrem Entsendungsrecht Gebrauch gemacht.

II. In seiner erweiterten Besetzung hat der Große Senat beschlossen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (Art.1 Nr.2 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs --BFHEntlG--).

III. In seiner erweiterten Besetzung hat der Große Senat auch über die Zulässigkeit der Anrufung des Großen Senats entschieden (Beschluß des Großen Senats in BFHE 127, 140, BStBl II 1979, 570).

Die Anrufung ist zulässig, da sie auf der Absicht des II.Senats beruht, von dem Urteil des I.Senats vom 20.Januar 1971 I R 160/69 (NV) abzuweichen, um die angefochtenen Bescheide und Einspruchsentscheidungen für wirksam erklären zu können (§ 11 Abs.3 FGO). Der VII.Senat des BFH hat den Anrufungsbeschluß nicht aufgehoben.

C. Entscheidung des Großen Senats zur vorgelegten Rechtsfrage

Der Große Senat verneint die vorgelegte Rechtsfrage. Verwaltungsakte, die an eine durch Umwandlung in eine KG erloschene GmbH gerichtet werden, sind unwirksam, auch wenn sie in den Machtbereich der KG gelangen, von dessen gesetzlichem Vertreter zur Kenntnis genommen und als für die KG bestimmt behandelt werden.

I. 1. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH muß ein Verwaltungsakt bestimmt, unzweideutig und vollständig den Willen der Behörde zum Ausdruck bringen und damit auch klar erkennen lassen, an wen er sich richtet (BFH-Urteile vom 26.März 1981 VII R 3/79, BFHE 133, 163; vom 20.Mai 1980 VI R 169/77, BFHE 130, 461, BStBl II 1980, 669; vom 4.April 1967 II 49/63, BFHE 88, 388, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1967, 395; BFH-Beschluß vom 29.September 1976 I B 113/75, BFHE 120, 134, BStBl II 1977, 83). Fehler in der Bezeichnung des Steuerschuldners im Bescheid können nicht durch Richtigstellung im weiteren Verfahren geheilt werden, auch nicht dadurch, daß sich der Empfänger als Adressat angesehen hat (BFH-Urteile vom 17.März 1970 II 65/63, BFHE 99, 96, BStBl II 1970, 598; vom 20.Januar 1971 I R 160/69, NV; vom 28.März 1979 I R 219/78, BFHE 128, 14, BStBl II 1979, 718, und in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501).

2. Was insbesondere den Fall der Gesamtrechtsnachfolge anbelangt, hat der BFH in ständiger Rechtsprechung entschieden, daß ein Bescheid nach dem Eintritt der Gesamtrechtsnachfolge an den Rechtsnachfolger zu richten ist; ein nach dem Eintritt der Gesamtrechtsnachfolge an den Rechtsvorgänger gerichteter Bescheid ist allenfalls dann wirksam, wenn er mit dem Zusatz versehen ist, "zu Händen des Rechtsnachfolgers ..." (Urteil in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501, mit weiteren Angaben aus der Rechtsprechung; ebenso die damit übereinstimmenden NV-Urteile des I.Senats vom 24.März 1970 I R 153/69, I R 155/69, sowie das NV-Urteil des I.Senats vom 20.Januar 1971 I R 160/69). Das gilt nach den angegebenen Entscheidungen für die Gesamtrechtsnachfolge durch Umwandlung einer GmbH in eine KG oder in ein Einzelunternehmen nach den Vorschriften des UmwG. Unter ausdrücklicher Berufung auf das Urteil in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501 hat der BFH diesen Rechtssatz auch angewandt auf die Gesamtrechtsnachfolge durch den Tod einer natürlichen Person (Urteile vom 8.März 1979 IV R 75/76, BFHE 127, 497, BStBl II 1979, 501; vom 27.November 1981 II R 18/80, BFHE 134, 519, BStBl II 1982, 276).

3. Diese Rechtsprechung ist von den Erläuterungsbüchern übernommen worden (Offerhaus in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8.Aufl., § 45 AO 1977 Anm.20; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11.Aufl., § 45 AO 1977 Tz.9; Kühn/Kutter/Hofmann, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 14.Aufl., § 122 AO 1977 Bem.2 a; Schwarz, Kommentar zur Abgabenordnung, § 122 Rdnr.24; Koch, Abgabenordnung, 2.Aufl., § 122 Rdnr.15; Klein/Orlopp, Abgabenordnung, 2.Aufl., § 45 Anm.3). Auch die Finanzverwaltung hat sich auf sie eingerichtet (Schreiben des Bundesministers der Finanzen --BMF-- vom 30.April 1982 IV A 7-S 0284-10/82, Deutsche Steuer-Zeitung/Eildienst --DStZ/E-- 1982, 162, unter 1.1.1, 1.3.1, 1.3.2, 2.12.1, 4.1.2).

II. Der Große Senat sieht keine rechtlichen Gesichtspunkte, die es gebieten, von dieser Rechtsprechung abzuweichen.

1. Die rechtliche Notwendigkeit, in einem Steuerbescheid den Steuerschuldner richtig zu bezeichnen, wurde im Geltungsbereich der AO aus §§ 210b, 211, 212, 91 hergeleitet (Urteil in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501) und ist nunmehr ausdrücklich in § 157 der Abgabenordnung (AO 1977) verankert. Sie wird dadurch unterstrichen, daß der Steuerbescheid, worauf bereits mehrere der angegebenen Entscheidungen des BFH hinweisen, Grundlage für die Zwangsvollstreckung gegen den Steuerschuldner ist (§§ 226a, 325 ff. AO; Tipke/Kruse, a.a.O., Vor §§ 325 bis 381 AO a.F. Rdnr.5; nunmehr §§ 249, 251 AO 1977). Die Tatsache, daß sich der Empfänger eines Bescheides mit unrichtiger Bezeichnung des Steuerschuldners als Adressat angesehen hat, ist unbeachtlich, weil die objektive Richtigkeit oder Unrichtigkeit eines Bescheides nicht vom Verhalten der Beteiligten abhängig sein kann. Erhärtet wird diese Überlegung dadurch, daß der Steuerbescheid nicht nur Wirkungen zwischen dem Steuerschuldner und dem FA entfaltet, sondern u.U. auch Wirkungen gegenüber Dritten, z.B. gegenüber einem Vertreter, der für die Steuerschuld haftet (§ 119 AO, § 166 AO 1977).

2. Im Fall der Umwandlung einer GmbH in eine Personenhandelsgesellschaft (OHG, KG) wird die Personenhandelsgesellschaft Gesamtrechtsnachfolgerin der GmbH. Diese erlischt mit der Eintragung des Umwandlungsbeschlusses in das Handelsregister (§§ 1, 3, 5, 6, 15, 16, 20, 24 UmwG; Schilling, Umwandlungsgesetz, Kommentar --s.a. Hachenburg, Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, 7.Aufl., Anhang zu § 77--, § 5 Rdnr.1). Das bedeutet, daß die GmbH als Rechtsvorgängerin und die Personenhandelsgesellschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin verschiedene Rechtspersonen sind, anders als in den Fällen der formwechselnden Umwandlung von Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften, bei der die Rechtsperson der Gesellschaft identisch bleibt (Würdinger, Aktienrecht und das Recht der verbundenen Unternehmen, 4.Aufl., S.246 ff.). Wegen dieses Unterschieds kann sich der Vorlagebeschluß für seine Auffassung nicht darauf berufen, daß es nach einer formwechselnden Umwandlung der Rechtswirksamkeit eines Bescheides nicht entgegenstehe, wenn dieser noch an die Gesellschaft unter dem Namen der alten Rechtsform gerichtet sei. Hier handelt es sich allenfalls um die unrichtige Bezeichnung ein und derselben Rechtsperson.

Die Verschiedenheit der Rechtspersonen in den Fällen der Umwandlung einer GmbH in eine Personenhandelsgesellschaft ist nicht nur Theorie. Sie erlangt vor allem dadurch praktische Bedeutung, daß das Vermögen der umgewandelten GmbH sechs Monate lang nach der Bekanntmachung der Eintragung des Umwandlungsbeschlusses getrennt zu verwalten ist und bis zum Zeitpunkt der Vereinigung der beiden Vermögen im Verhältnis der Gläubiger der GmbH zu der Personenhandelsgesellschaft und deren übrigen Gläubigern sowie zu den Privatgläubigern der Gesellschafter der Personenhandelsgesellschaft noch als Vermögen der GmbH gilt. Das Vermögen der GmbH dient solange ausschließlich der Befriedigung der Gläubiger der GmbH (§ 8 UmwG; Schilling, a.a.O., § 8 Rdnrn.1, 5).

3. Entgegen der Auffassung, die im Vorlagebeschluß vertreten wird, besteht zwischen dem Streitfall und dem Fall in dem Urteil in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501 kein Unterschied, der für die Entscheidung der dem Großen Senat vorgelegten Rechtsfrage erheblich wäre.

Der Vorlagebeschluß sieht den Unterschied darin, daß im Streitfall das früher der GmbH zugeordnete "Sondervermögen" als Gesamthandsvermögen der KG erhalten geblieben sei.

Zunächst ist es nicht gerechtfertigt, von einem "Sondervermögen" der GmbH zu sprechen. Das Vermögen einer GmbH unterscheidet sich von anderen Vermögen allein dadurch, daß die Rechtszuständigkeit bei der GmbH als alleiniger Eigentümerin ihres Vermögens liegt. Das ist kein Grund, dieses Vermögen als "Sondervermögen" zu bezeichnen.

Im übrigen mag es richtig sein, daß die Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine gleichzeitig errichtete Personenhandelsgesellschaft (§§ 16, 20, 24 UmwG) gegenüber der Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine bereits bestehende Personenhandelsgesellschaft (§§ 3, 20, 24 UmwG) oder durch Übertragung des Vermögens auf einen Gesellschafter (§§ 15, 24 UmwG) gewisse Besonderheiten aufweist. Diese haben dazu geführt, daß von einer "Identität des Unternehmens als Zusammenfassung von Personen und Sachen zu einer wirtschaftlichen und sozialen Einheit" gesprochen wird, wodurch sich die Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine gleichzeitig errichtete Personenhandelsgesellschaft der formwechselnden Umwandlung nähere (Schilling, a.a.O., § 16 Rdnrn.1, 4, Einführung vor § 1 Rdnrn.9 ff.).

Für die Entscheidung der dem Großen Senat vorgelegten Rechtsfrage kommt es indes nicht darauf an, ob die beiden Unternehmen wirtschaftlich identisch sind, sondern allein darauf, ob sie rechtlich identisch sind. Dies ist auch für den Fall der Umwandlung einer GmbH durch Übertragung des Vermögens auf eine gleichzeitig errichtete Personenhandelsgesellschaft zu verneinen. Auch in diesem Fall handelt es sich nach der Konstruktion des UmwG um eine Umwandlung durch Übertragung des Vermögens von einer Rechtsperson auf eine andere Rechtsperson im Wege der Gesamtrechtsnachfolge (Schilling, a.a.O., Einführung vor § 1 Rdnr.10; Scholz/Skibbe, Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, 6.Aufl., Anhang III Rdnr.2; Würdinger, a.a.O.; Zöllner in Kölner Kommentar zum Aktiengesetz, Vorb. § 362 Rdnr.8; Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, Bd.I, Einf UmwG, Rdnr.8).

Daher ist es auch ohne Bedeutung, ob das Vermögen der GmbH als betrieblicher Organismus die Umwandlung überdauert, was bei allen Formen der Umwandlung einer GmbH in eine Personenhandelsgesellschaft der Fall sein kann.

4. Besonderheiten der Kraftfahrzeugsteuer führen zu keiner anderen Beurteilung. Nach § 8 KraftStG 1972 (§ 5 Abs.5 KraftStG 1979) endet allerdings beim Übergang eines Fahrzeugs auf einen anderen die Steuerpflicht des bisherigen Steuerschuldners erst mit dem Ablauf des Tages, an dem die Anzeige über den Übergang des Fahrzeugs bei der Zulassungsstelle eingegangen ist. Dies gilt jedoch nicht, wenn das Fahrzeug im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf einen anderen übergeht. Denn der Gesamtrechtsnachfolger tritt voll in die Rechtsstellung des Rechtsvorgängers ein (vgl. Egly, Kraftfahrzeugsteuer, 2.Aufl., S.234 f.; Egly/Mößlang, Kraftfahrzeugsteuer, 3.Aufl., S.280). Daher besteht auch kein Anlaß, die GmbH --abgesehen von dem bereits erwähnten § 8 UmwG (oben C. II. 2.)-- zur Abwicklung von Steueransprüchen als fortbestehend zu behandeln, wie dies bei Kapitalgesellschaften geschieht, die nach Auflösung und Liquidation erlöschen (BFH-Urteil vom 26.März 1980 I R 111/79, BFHE 130, 477, BStBl II 1980, 587).

5. Die Rechtsprechung der Zivilgerichte zur Umdeutung der Bezeichnung der Parteien in der Klageschrift (Urteile des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 24.November 1980 VII ZR 208/79, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1981, 1453; vom 16.Mai 1983 VIII ZR 34/82, NJW 1983, 2448) ist nicht ohne weiteres auf einen Steuerbescheid übertragbar, in dem der Steuerschuldner unrichtig bezeichnet ist. Da der Steuerbescheid einen unmittelbaren Eingriff der Staatsgewalt in die rechtliche und wirtschaftliche Stellung des Steuerschuldners darstellt, sind an ihn, was die Bezeichnung des Steuerschuldners anbelangt, strengere Anforderungen zu stellen als an eine Klageschrift.

In dem Urteil vom 21.Dezember 1966 VIII ZR 195/64 (NJW 1967, 821) hat der BGH auch die Auslegung eines Vollstreckungstitels, der gegen die Gesellschafter einer Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GdbR) gerichtet war, in einen Vollstreckungstitel gegen eine OHG für geboten erachtet. Das hatte aber seinen Grund darin, daß die frühere GdbR und die aus ihr entstandene OHG rechtlich identisch waren.

6. Schließlich ist es, wie bereits der I.Senat in dem Urteil in BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501 bemerkt hat, für die Rechtsfrage der Wirksamkeit eines Bescheides unerheblich, ob durch die Aufhebung des Bescheides wegen fehlerhafter Bezeichnung des Steuerschuldners die Verjährung der Steuerforderung eintreten kann.

III. Der Große Senat entscheidet daher die vorgelegte Rechtsfrage wie folgt:

Verwaltungsakte, die das FA im Jahre 1974 (Kraftfahrzeugsteuerbescheide) und im Jahre 1977 (Einspruchsentscheidungen) an eine GmbH gerichtet hat, die im Jahre 1972 mit ihrer Umwandlung in eine KG erloschen war, sind rechtsunwirksam, auch wenn sie in den Machtbereich der KG gelangt, von deren gesetzlichem Vertreter zur Kenntnis genommen und als für die KG bestimmt behandelt worden sind.

Fundstellen

Haufe-Index 60862

BStBl II 1986, 230

BFHE 145, 110

BFHE 1986, 110

DB 1986, 1960-1960 (S)

DStR 1986, 193-194 (ST)

HFR 1986, 166-167 (ST)