Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Gewerbesteuer
Leitsatz (amtlich)
Wird ein Wasserwerk mit seiner Stauanlage durch einen von dem Unternehmen hergestellten und von ihm unterhaltenen Kanal, der dem Werk das Wasser zuführt, verbunden, so liegt eine einheitliche Betriebsanlage vor, die sich gegebenenfalls auf mehrere Gemeinden erstreckt. Der Kanal ist keine Zuleitung im Sinne des § 16 Abs. 4 StAnpG.
Zur Frage der Zerlegung des Gewerbesteuermeßbetrags bei mehrgemeindlichen Betriebstätten.
Normenkette
StAnpG § 16 Abs. 4; GewStG §§ 30, 33
Tatbestand
Die Firma ... unterhält in A ein Wasserkraftwerk, das das erforderliche Wasser durch den X-Kanal erhält. Sitz der Geschäftsleitung ist A. Der Kanal wird auf dem Gebiet der Gemeinde G beim Stauwerk H vom Lauf des X abgezweigt. Seine Wiedervereinigung mit ihm vollzieht sich abwärts A unterhalb des Wasserwerks. In H und G befinden sich die Staustufenanlagen. Längs des Kanals liegen die Gemeinden G, F, E, D, C und B. Der Kanal hat eine Länge von ... km. Seine Wasserspiegelbreite beträgt zwischen ... und ... Meter. über ihn führen insgesamt ... Brücken, die sämtlich von der Firma auf ihre Kosten erbaut sind und von ihr instandgehalten werden.
Bei der Einheitsbewertung 1935 wurde die Kanalanlage als Grundvermögen der Firma bewertet. Dies änderte sich 1951, indem auf Antrag der Firma eine Aufspaltung dergestalt vorgenommen wurde, daß die eigentliche Kanalanlage als Betriebseinrichtung dem Betriebsvermögen und die Grundfläche einschließlich der am Kanal befindlichen Bauwerke (Gebäude) dem Grundvermögen zugerechnet wurden. Nach einer von der Firma vorgelegten Aufstellung erreichen die Anlagen einen Wert von mehr als 52.000.000 DM, der sich auf die Gemeinden wie folgt verteilt:
Gemeinde A --------------- 28.540.888 DM Gemeinde B ---------------- 1.519.353 DM Gemeinde C ---------------- 2.258.367 DM Gemeinde D ---------------- 5.389.200 DM Gemeinde E ----------------- 838.324 DM Gemeinde F ---------------- 4.418.282 DM Gemeinde G ---------------- 9.600.912 DM Gemeinde H ------------------- 60.191 DM. Die Wertfortschreibung führte dazu, daß die oben genannten Kanalgemeinden, d. h. die Gemeinden, durch die sich der Kanal hinzieht, zum Ausgleich für die ihnen entgehende Grundsteuer einen Anspruch auf Beteiligung an der Gewerbesteuer anmeldeten. Das Finanzamt gab dem Antrag statt und erließ einen vorläufigen Zerlegungsbescheid des Gewerbesteuermeßbetrags 1951, indem es sämtlichen am Kanal liegenden Gemeinden einen Anteil zuwies. Es nahm eine einheitliche mehrgemeindliche Betriebstätte als gegeben an und wies den acht Gemeinden folgende Beträge zu:
Gemeinde A ------ 75,71 % = 273.819,60 DM Gemeinde B ------- 3,97 % = 14.358,26 DM Gemeinde C ------- 6,14 % = 22.206,48 DM Gemeinde D ------- 2,80 % = 10.126,73 DM Gemeinde E ------- 0,50 % = 1.808,34 DM Gemeinde F ------- 2,20 % = 7.956,72 DM Gemeinde G ------- 7,57 % = 27.378,34 DM Gemeinde H ------- 1,11 % = 4.014,53 DM. Es ging dabei in der Weise vor, daß es den Gewerbesteuermeßbetrag von 361.669 DM nach den drei Faktoren: Arbeitnehmer, schulpflichtige Kinder, Anlagevermögen im Verhältnis 50 : 25 : 25 aufteilte.
Die Gemeinde A hat diesen Bescheid mit der Beschwerde angegriffen. Sie wendet sich gegen die Beteiligung der vorgenannten Kanalgemeinden, also der fünf Gemeinden, durch deren Gebiet sich der Kanal hinzieht, ohne daß ein Gewerbebetrieb dort "umgeht". Sie verneint also das Vorliegen einer einheitlichen mehrgemeindlichen Betriebstätte und verweist auf § 16 Abs. 4 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG), der ausspreche, daß ein Unternehmen des hier in Betracht kommenden der Versorgung dienenden Wirtschaftszweiges in den Gemeinden, durch die nur eine Zuleitung geführt werde, keine Betriebstätte unterhalte. Vorsorglich bemängelt sie auch die vom Finanzamt geübte Methode der Zerlegung, bei der sie in Anbetracht der ihr durch das Industriewerk erwachsenden großen Belastungen, die sich aus der Tatsache der Geschäftsleitung in A ergebe, zum Vorteil der kleinen Gemeinden, die nennenswerte Lasten überhaupt nicht zu tragen hätten, benachteiligt werde. Das vom Finanzamt gefundene Ergebnis sei offenbar unbillig und müsse - im Falle der Bejahung einer einheitlichen, also einer mehrgemeindlichen Betriebstätte - durch einen anderen Maßstab nach § 53 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) ersetzt werden.
Die Oberfinanzdirektion hat den Zerlegungsbescheid in vollem Umfange bestätigt. Hiergegen richtet sich die weitere Beschwerde. Es ist mündliche Verhandlung beantragt worden. Dem Senat erscheint es jedoch angemessen, gemäß § 294 der Reichsabgabenordnung (AO) einen Vorbescheid zu erlassen.
Entscheidungsgründe
Die weitere Beschwerde kann zu einem abweichenden Ergebnis nicht führen.
Die Vorinstanzen sind mit Recht davon ausgegangen, daß es sich vorliegend um eine einheitliche mehrgemeindliche Betriebstätte im Sinne des § 30 GewStG handele. Eine solche liegt vor, wenn in räumlicher, organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes besteht. Die Grundsätze, die das Preußische Oberverwaltungsgericht in mehrfachen Entscheidungen (sämtlich abgedruckt im Reichs- und Preußischen Verwaltungsblatt 1930 Bd. 51 S. 598 ff.) entwickelt hat, haben ihre Gültigkeit nicht verloren. Die geforderten vier Voraussetzungen sind auch nach Ansicht des Senats im vorliegenden Fall erfüllt. Wenn die Beschwerdeführerin (Bfin.) glaubt, zur Stützung ihres Anspruchs auf das Beispiel eines Industrieverladegleises verweisen zu können, so vermag der Senat dem nicht zu folgen. Das Preußische Oberverwaltungsgericht hat sich mit dem Problem industrieller Gleisanlagen für die Beurteilung einer Betriebstätte in mehreren Entscheidungen beschäftigt. Es hat einen Zusammenschluß oder ein Ineinandergreifen der Produktionstätigkeiten in den einzelnen Betriebsanlagen verneint, wo eine Zechenbahn zum Hafen, also aus dem Betrieb heraus führt, wo die abzurollenden Güter nicht mit eigenem Material des Unternehmens befördert werden, und dort bejaht, wo das Gleis dazu dient, die Produkte der einen Anlage zur Weiterveräußerung zu einer anderen Anlage des Betriebs zu befördern (vgl. die Entscheidungen des Preußischen Oberverwaltungsgerichts VIII GSt 138/29 vom 14. Januar 1930, 327/29 vom 25. März 1930, 590/28 vom 8. April 1930 und 133/28 ebenfalls vom 8. April 1930). Die Bedeutung eines Kanals geht weit über die eines Verladegleises, auf dem Güter nur befördert werden, hinaus. Der Kanal stellt geradezu den Lebensnerv des Wasserkraftwerks dar (vgl. auch Entscheidung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts VIII GSt 120/36 vom 29. Oktober 1937, mitgeteilt in Mrozek-Kartei, Rechtsspruch 3 zu § 30 GewStG 1936, die sämtliche Anlagen und Zuleitungen eines Elektrizitätsunternehmens als Einheit betrachtet).
Auch aus § 16 Abs. 4 StAnpG kann die Bfin. nichts für ihren Anspruch herleiten. Die Vorschrift geht auf die Rechtsprechung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts (vgl. insbesondere die oben genannten beiden Entscheidungen vom 8. April 1930 VIII GSt 133 und 590/28 sowie VIII GSt 516/29 vom 1. Juli 1930 = in Reichs- und Preußischen Verwaltungsblatt Bd. 52 S. 75) zurück. Wie sich aus dem Wortlaut ergibt, ist dort an Zuleitungen gedacht, in denen Gas, Wasser, Elektrizität und Wärme vom Werk dem Verbraucher zugeführt werden. Die Gemeinden, in denen diese Güter nicht, wie es der Schlußsatz sagt "abgegeben" werden, eine Versorgung der Verbraucherschaft nicht erfolgt, sollen nicht als Betriebstätten gelten. Dieser Meinung ist - entgegen der Ansicht der Bfin. - offenbar auch Blümich-Boyens-Steinbring, obwohl dort etwas allgemein in Anmerkung 84 zu § 16 Abs. 4 StAnpG von Betriebsstoffen gesprochen wird. Ob die im Gesetz getroffene Regelung allen Interessen gerecht wird, haben die Steuergerichte nicht zu untersuchen. Wo § 16 Abs. 4 a. a. O. nicht zur Anwendung gelangt, muß ein etwa notwendig werdender Ausgleich zwischen den beteiligten Gemeinden im Wege einer gerechten und billigen Aufteilung des Gewerbesteuermeßbetrags des mehrgemeindlichen Betriebs gefunden werden.
Der Kanal ist, wie die Vorinstanzen mit Recht sagen, für das Werk, das ohne das Wasser nicht existieren kann, genau so lebenswichtig, wie die übrigen Teile der Gesamtanlage. Er ist von dem Werk erbaut und wird von ihm unterhalten. Als der mittlere Teil der Gesamtanlage fügt er räumlich Stauwerk und Wasserwerk in H, G und A zusammen. Ob in den "Kanalgemeinden" Arbeiter wohnen, die auch in den fünf Gemeinden oder nur in H, G oder A für das Werk beschäftigt sind, und ob die Kanalanlagen einer ständigen, d. h. ununterbrochenen Instandhaltung oder nur einer solchen von Zeit zu Zeit bedürfen, ist nicht entscheidend, da zur Betreuung der Kanalanlagen mit seinen ... Brücken allein eine dauernde überwachung erforderlich ist. Da hiermit auch die Voraussetzung der Vollziehung einer gewerblichen Tätigkeit des Werks, eines "Umgehens" des Betriebs, erfüllt wird, ist die Behandlung der Gesamtanlage als einer einheitlichen Betriebstätte nicht zu beanstanden.
Darum sind alle acht Gemeinden an dem Steuermeßbetrag der Firma zu beteiligen (ß 30 GewStG). über die Art, in der die Zerlegung vorgenommen werden soll, gibt das Gesetz keine bestimmten Weisungen. Es beschränkt sich darauf, zu sagen, daß die Beteiligung der einzelnen Gemeinde nach Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebstätte erwachsenden Gemeindelasten erfolgen solle. Darüber, was die örtlichen Verhältnisse erfordern, haben in erster Linie die Verwaltungsbehörden, die den Dingen näher stehen als das oberste Steuergericht, ein Urteil. Das Finanzamt hat 50 % für die Arbeitnehmer, 25 % für die Schulkinder und 25 % für die Anlagewerte zugrunde gelegt. Gegen die Wahl dieser drei Faktoren können Bedenken nicht bestehen. Wenn die Bfin., die mehrere Gegenvorschläge eingereicht hat, die Arbeiter, die wohl in den Kanalgemeinden wohnen, aber nicht dort für das Werk tätig sind, völlig ausscheiden und andererseits diejenigen "Pendler", die ohne Wohnsitz in einer der beteiligten Gemeinden in A für das Werk arbeiten, dem Arbeiterstab des Werkes in A zurechnen will, so bringt sie hier Gesichtspunkte, die dem System des Zerlegungsrechts wesensfremd sind und die vielleicht bei einer Einigung der streitenden Gemeinden untereinander berücksichtigt werden können, aber auf die Entscheidung der Steuergerichte ohne Einfluß bleiben müssen. Ebensowenig geht es an, die Verhältnisse des Y-Werks in A in irgendeiner Weise heranzuziehen. Das Werk ist nach der eigenen Darstellung der Bfin. aus dem X-Werk ausgegliedert worden. Es hat darum hier, wo es sich allein um den Gewerbesteuermeßbetrag des X-Werks handelt, außer Betracht zu bleiben.
Ist gegen die Verwendung der drei Faktoren nichts einzuwenden, dann bleibt zu prüfen, ob der von dem Finanzamt bestimmte Zerlegungsschlüssel 50 : 25 : 25 den den Gemeinden erwachsenden Lasten gerecht wird. Es ist richtig, daß die Lasten der Gemeinde A, wo sich die Geschäftsleitung der Firma befindet und der überwiegende Teil der Arbeitnehmer wohnt, die Belastungen, die den "Kanalgemeinden" entstehen, übertreffen, mögen diese auch durch die Anlage des Kanals mit dem Zerschneiden der Fluren usw. Schäden erlitten haben, die einmalig waren und für die in einem gewissen Umfange auch Entschädigungen gezahlt sind. Die Gemeinde A erhält auch nach der Zerlegung, wie sie das Finanzamt vorgenommen hat, den überwiegenden Teil der Gewerbesteuer, da sie die größte Arbeitnehmerzahl und den wertvollsten Teil der Gesamtanlage für sich in Anspruch nehmen kann.
Im Ergebnis entfallen auf die fünf strittigen Gemeinden - also ohne A, H und G - von den rund 362.000 DM insgesamt ca. 56.000 DM, während die Bfin. rund 274.000 DM erhält. Daß sich die Einwohnerzahl in A in den letzten Jahren erheblich stärker erhöht hat als in den kleineren Landgemeinden und damit die Sorge um Wohnungsbeschaffung drückender geworden und die Schullast gestiegen ist, kann das Bild nicht beeinflussen. Durch den Flüchtlingszustrom aus dem Osten haben sich die Verhältnisse überall verschoben. Ein Teil der Zuwanderer nach A wird auch in dem Betrieb der Firma einen Arbeitsplatz gefunden haben und damit bei dem Faktor Arbeitnehmer berücksichtigt sein.
Die Bfin. macht für sich einen Voraus von 10 % geltend. Es soll nicht verkannt werden, daß diesem Anspruch angesichts der überwiegenden Bedeutung von A vielleicht eine gewisse Berechtigung nicht abzusprechen ist. Doch sieht der Senat keine Veranlassung, das von dem Finanzamt gefundene und von der Oberfinanzdirektion bestätigte Ergebnis deswegen als offenbar unbillig zu bezeichnen, weil bei der Bestimmung des Verteilungsschlüssels der auf Abwägung aller Interessen, also letzten Endes auf Schätzung beruht, auch ein nicht allzu sehr abweichendes Ergebnis hätte gefunden werden können. Die Voraussetzungen für die Anwendung des § 33 GewStG sind nicht gegeben. Die weitere Beschwerde ist daher mit der Kostenfolge aus §§ 307, 320 AO zurückzuweisen.
Das Vorbringen der Beschwerdeführerin (Bfin.) in der mündlichen Verhandlung gibt dem Senat keine Veranlassung, von der im Bescheid vom 13. Juli 1954 vertretenen Auffassung abzugehen.
Es ist nicht darüber zu entscheiden, ob der Kanal, der - von dem Unternehmen hergestellt und unterhalten - vom Stauwerk dem Kraftwerk das zum Betrieb erforderliche Wasser zuleitet, als Betriebstätte anzusehen ist, sondern ob die gesamten Anlagen vom Stauwerk bis zum Kraftwerk eine einheitliche Betriebsanlage darstellen. Dies hat der Senat in dem Bescheid bejaht und hieran wird festgehalten. § 16 Abs. 4 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) bezieht sich nur auf die Gemeinden, in denen kein Produkt - Gas, Wasser, Elektrizität, Wärme - abgegeben wird.
Auch hinsichtlich der Zerlegungsmaßstabs verbleibt der Senat bei seiner Auffassung.
Der Gesetzgeber hat in § 29 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) einen Zerlegungsmaßstab aufgestellt. Hinsichtlich der Zerlegung bei mehrgemeindlichen Betriebstätten ist die Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse und der den Gemeinden erwachsenden Lasten vorgeschrieben (ß 30). Zu einem Urteil über diese Verhältnisse sind die örtlichen Behörden in erster Linie berufen. Da den Gemeinden das Recht der Beschwerde an die Oberfinanzdirektion zusteht, haben sie die Möglichkeit, ihre Gesichtspunkte bei dieser, die den Verhältnissen näher steht als das Oberste Steuergericht, zur Geltung zu bringen. Wenn der Senat in dem Bescheid das Vorliegen der Voraussetzungen des § 33 GewStG verneint hat, so hält er auch hieran fest. Was die Bfin. nach ihrem Vortrag in der mündlichen Verhandlung begehrt, ist die Zubilligung eines "Voraus", und zwar in Höhe von 20 % oder - im Falle der Ausscheidung der Löhne der in den Kanalgemeinden zwar wohnenden, aber nicht dort beschäftigten Arbeitnehmer und der Zurechnung der Löhne der "Pendler", d. h. der bei dem Werk Beschäftigten, die in keiner der beteiligten Gemeinden wohnen - von 10 %. Die beantragte Ausscheidung und Zurechnung läßt sich nach den gesetzlichen Bestimmungen, wie bereits der Vorbescheid ausführt, nicht rechtfertigen. Wenn die Bfin. glaubt, ihren Anspruch darauf stützen zu können, daß ihr durch das Vorhandensein der höheren Zahl der Arbeitnehmer höhere Gemeindelasten erwachsen, weil - wie sie sagt - erfahrungsgemäß die städtischen Arbeitnehmer in höherem Grade Ansprüche an Unterbringung und Schulmöglichkeiten für die Kinder stellten als die in ländlichen Gemeinden wohnenden, so vermag der Senat dem nicht zu folgen. Es ist schon zweifelhaft, ob diese Behauptung in ihrer Allgemeinheit zutrifft. Trifft sie zu, dann handelt es sich um einen Gesichtspunkt grundsätzlicher Art, der wohl durch den Gesetzgeber bei Bestimmung des Zerlegungsmaßstabs berücksichtigt werden könnte, aber nicht in einem Einzelfall zu einer Untersuchung darüber führen kann, wie sich dort die Verhältnisse gestalten. Eine unterschiedliche Berücksichtigung, je nach dem, ob es sich um Arbeitnehmer handelt, die in städtischen oder ländlichen Bezirken wohnen, hat der Gesetzgeber für den (allgemeinen) Zerlegungsmaßstab des § 29 nicht vorgesehen. Was im Falle des § 29 nach dem Willen des Gesetzgebers nicht berücksichtigt wird, muß auch auf die Entscheidung nach § 30 ohne Einfluß bleiben.
Der Gesetzgeber hat für die Zerlegung einen rohen Maßstab aufgestellt. Die Durchführung der Zerlegung kann im Einzelfall nur nach Art einer Schätzung im Wege der Abwägung aller Interessen erfolgen. Wo es nicht zu einer gütlichen Einigung kommt (ß 33), müssen die Beteiligten sich damit abfinden, daß eine alle befriedigende Lösung kaum jemals gefunden werden kann. Im Verfahren der weiteren Beschwerde kann von der Entscheidung der Verwaltungsbehörden nur abgewichen werden, wenn die Grundsätze des Gesetzes nicht beachtet und die örtlichen Verhältnisse gröblich verkannt sind, die Zerlegung also zu einem offenbar unrichtigen Ergebnis führt. Die weitere Beschwerde war daher mit der Kostenfolge aus § 307/320 der Reichsabgabenordnung zurückzuweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 408055 |
BStBl III 1954, 372 |
BFHE 59, 421 |