Leitsatz (amtlich)
1. Zur Aufnahme eines durch Tod des Revisionsbeklagten unterbrochenen Revisionsverfahrens.
2. Die "eigentliche" Konkursverwaltertätigkeit ist keine berufstypische freiberufliche Tätigkeit eines Rechtsanwalts, Wirtschaftsprüfers und Steuerberaters. Sie unterliegt nicht dem ermäßigten Steuersatz des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973.
Orientierungssatz
1. Aus der Anknüpfung des § 12 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1967/1973 an § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ergibt sich, daß nur solche Leistungen eines Rechtsanwalts, Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers im Rahmen von Konkursverwaltungen als freiberufliche Tätigkeiten im Sinne dieser Berufsgruppen mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1967/1973 zu erfassen sind, die --berufstypisch-- (Ausführungen und Rechtsprechung zur berufstypischen Tätigkeit eines Freiberuflers, zum Berufsbild eines Rechtsanwalts, Steuerberaters und Wirtschaftsprüfers) Besorgung von Rechtsangelegenheiten, Beratung und Vertretung in steuerlichen Angelegenheiten oder wirtschaftliche Beratung sind und deshalb nach den maßgeblichen Gebührenregelungen (BRAGebO, StBGebV) gesondert abrechenbar sind.
2. Obwohl die Rechtsnachfolger des Erblassers erklärt haben, das unterbrochene Revisionsverfahren nicht aufnehmen zu wollen und auch nicht in dem auf Antrag des FA entsprechend § 239 Abs. 2 ZPO anberaumten Termin zur Aufnahme erschienen sind, war das Verfahren aufzunehmen, weil die Rechtsnachfolge zur Überzeugung des Senats feststand. Die Vorschrift des § 239 Abs. 4 ZPO, wonach die Rechtsnachfolge durch das Nichterscheinen der Rechtsnachfolger als zugestanden angenommen werden kann, ist im finanzgerichtlichen Verfahren wegen des hier geltenden Untersuchungsgrundsatzes nicht anwendbar (Literatur).
3. Durch den Tod des Revisionsbeklagten wird das Revisionsverfahren unterbrochen (§ 155 FGO i.V.m. § 239 ZPO). Das während der Unterbrechung ergangene Urteil des Senats war aus Gründen der Rechtsklarheit aufzuheben (vgl. BGH-Beschluß vom 13.5.1981 III ZR 20/80), weil einem Toten gegenüber ein Urteil weder ergehen noch zugestellt werden kann. Die Frage der Unwirksamkeit eines trotz der Unterbrechung ergangenen Urteils und der Notwendigkeit, diese Unwirksamkeit mit dem zulässigen Rechtsmittel oder der Nichtigkeitsklage geltend zu machen (vgl. BGH-Urteil vom 29.1.1976 IX ZR 28/73; Literatur), konnte im Streitfall offenbleiben.
Normenkette
FGO § 155; ZPO § 239 Abs. 2, § 249; UStG 1967 § 12 Abs. 2 Nr. 5; UStG 1973 § 12 Abs. 2 Nr. 5; EStG § 18 Abs. 1 Nrn. 1, 3; ZPO § 239 Abs. 4
Tatbestand
I. Kläger sind die Rechtsnachfolger des während des Revisionsverfahrens verstorbenen Erblassers, der als Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater tätig war. Im Jahr 1973 betrugen seine Umsätze 203 146 DM. Das Finanzamt (Beklagter) vertrat die Auffassung, vom Erblasser u.a. erzielte Einnahmen aus der Tätigkeit als Konkursverwalter in Höhe von brutto 21 747 DM und 8 880 DM seien keine solchen aus freiberuflicher Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.1 EStG, sondern solche aus sonstiger selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.3 EStG. Es versagte insoweit die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes aus § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 und unterwarf die Umsätze aus Konkursverwaltung nach Herausrechnung der Umsatzsteuer (Bemessungsgrundlagen 19 591 DM und 8 000 DM) dem Regelsteuersatz von 11 v.H.
Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Dagegen hat der Erblasser mit der Klage geltend gemacht, die Tätigkeit als Konkursverwalter sei Bestandteil seiner freiberuflichen Anwaltspraxis; Insolvenzverwaltungen gehörten zu den typischen Aufgaben der Rechtsanwälte. Während des Klageverfahrens hat der Erblasser seinen Antrag dahingehend eingeschränkt, die Umsatzsteuer 1973 um 1 023 DM herabzusetzen. Er hat nur noch die begünstigte Besteuerung der mit 21 747 DM vergüteten Tätigkeit beantragt, weil er bei dem anderen Betrag von 8 880 DM 11 v.H. Umsatzsteuer in Rechnung gestellt hatte.
Das Finanzgericht hat der Klage stattgegeben. Es hat die Auffassung vertreten, mit dem ausdrücklichen Anschluß des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 an § 18 Abs.1 Nr.1 EStG habe der Gesetzgeber zum Ausdruck gebracht, die einkommensteuerrechtliche Regelung für das Umsatzsteuerrecht übernehmen zu wollen; einkommensteuerrechtlich werde aber die Konkursverwaltung durch einen Rechtsanwalt von der Ausübung eines freien Berufs und damit von § 18 Abs.1 Nr.1 EStG erfaßt und nicht von der Auffangregelung des § 18 Abs.1 Nr.3 EStG.
Mit der vom Finanzgericht zugelassenen Revision rügt das Finanzamt Verletzung des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973: Die Vorschrift begünstige nur berufstypische freiberufliche Tätigkeitsarten. Das seien bei einem Rechtsanwalt Beratung und Vertretung in Rechtsangelegenheiten, nicht aber Konkurs- und Vergleichsverwaltungen. Diese würden auch von Angehörigen anderer Berufsgruppen ausgeübt.
Das Finanzamt hat beantragt, das Urteil des Finanzgerichts aufheben und die Klage abzuweisen.
Die Beteiligten hatten auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Der Senat erließ am 3.Oktober 1985 ein Urteil. Nach dessen Zustellung an das Finanzamt teilte dieses mit, der Erblasser sei 1984 verstorben. Auf die Mitteilung der Geschäftsstelle des erkennenden Senats hin, das Urteil sei unwirksam, erklärten die Rechtsnachfolger des Erblassers, die sich als solche durch Vorlage des Erbscheins auswiesen, durch die Steuerberaterin W, den Rechtsstreit nicht aufnehmen zu wollen.
Daraufhin hat das Finanzamt als Revisionskläger beantragt, entsprechend § 239 Abs.2 der Zivilprozeßordnung (ZPO) die Rechtsnachfolger zur Aufnahme des Verfahrens und zugleich zur Verhandlung der Hauptsache zu laden.
Die Beteiligten wurden zur mündlichen Verhandlung am 2.Oktober 1986 geladen. Die Rechtsnachfolger sind im Termin nicht erschienen. Sie haben keine weitere Erklärung abgegeben. Das Finanzamt hat seinen Antrag aufrechterhalten.
Entscheidungsgründe
II. Durch den Tod des Erblassers (des damaligen Revisionsbeklagten) wurde das Revisionsverfahren unterbrochen. Das ergibt sich aus der gemäß § 155 FGO sinngemäß anzuwendenden Regelung des § 239 ZPO, derzufolge im Falle des Todes einer Partei eine Unterbrechung des Verfahrens bis zu dessen Aufnahme durch die Rechtsnachfolger eintritt. Die Unterbrechung war nicht durch § 246 Abs.1 ZPO ausgeschlossen, weil der Erblasser, der als Rechtsanwalt gemäß Art.1 Nr.1 BFHEntlG selbst vor dem BFH auftreten konnte, nicht durch einen Prozeßbevollmächtigten vertreten war.
Das während der Unterbrechung ergangene Urteil des Senats war - unbeschadet der Wirkungen der Unterbrechung - jedenfalls dem Erblasser gegenüber unwirksam. Einem Toten gegenüber kann ein Urteil weder ergehen noch zugestellt werden. Den Rechtsnachfolgern des Erblassers gegenüber ist das Urteil nicht ergangen, so daß eine Nachholung der Zustellung an sie (statt an den Erblasser) ausscheidet. Der Senat hat daher das Urteil vom 3.Oktober 1985 schon aus Gründen der Rechtsklarheit aufgehoben (vgl. auch BGH, Beschluß vom 13.Mai 1981 III ZR 20/80, VersR 1981, 679).
Die Frage der Unwirksamkeit eines trotz der Unterbrechung ergangenen Urteils und der Notwendigkeit, diese Unwirksamkeit mit dem zulässigen Rechtsmittel oder der Nichtigkeitsklage geltend zu machen (vgl. BGH, Urteil vom 29.Januar 1976 IX ZR 28/73, BGHZ 66, 59; Schumann in Stein-Jonas, ZPO, Komm., 20.Aufl. 1984, § 249 Rdnr.22 und 27; Thomas/Putzo, ZPO, Komm., 1984, § 249 Rdnr.22 und 27; Thomas/Putzo, ZPO, Komm., 14.Aufl. 1986, § 249 Anm.4 a)), kann somit im vorliegenden Fall offenbleiben.
Der Senat kann nunmehr zur Hauptsache entscheiden. Die Rechtsnachfolger des Erblassers haben zwar erklärt, das Verfahren nicht aufnehmen zu wollen und sind auch nicht in dem auf Antrag des Finanzamts entsprechend § 239 Abs.2 ZPO anberaumten Termin zur Aufnahme erschienen. Auch kann die Rechtsnachfolge nicht durch das Nichterscheinen als zugestanden angenommen werden, weil die Vorschrift des § 239 Abs.4 ZPO im finanzgerichtlichen Verfahren wegen des hier geltenden Untersuchungsgrundsatzes nach allgemeiner Ansicht unanwendbar ist (vgl. z.B. Tipke/Kruse, AO, 12.Aufl., § 74 FGO Tz.6; auch Redecker/von Oertzen, VwGO, 8.Aufl., 1985, § 94 Anm.7). Da aber die Rechtsnachfolger sich als solche durch Erbschein ausgewiesen haben, und das Finanzamt insoweit keine Einwände erhoben hat, steht die Rechtsnachfolge zur Überzeugung des Senats fest. Dem Antrag des Finanzamts in sinngemäßer Anwendung des § 239 Abs.2 ZPO zufolge war zur Hauptsache zu verhandeln. Die Weigerung der Rechtsnachfolger, den Rechtsstreit aufzunehmen, ist unbegründet. Für dieses Prozeßverhalten besteht nach § 239 ZPO keine Rechtsgrundlage.
III. Die Revision des Finanzamts ist begründet. Das angefochtene Urteil war aufzuheben und die Sache an das Finanzgericht zurückzuverweisen (§ 126 Abs.3 Nr.2 FGO).
Gemäß § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 ermäßigt sich die Steuer auf die Hälfte des allgemeinen Steuersatzes für die Lieferungen und sonstigen Leistungen sowie den Eigenverbrauch aus der Tätigkeit als Angehöriger eines freien Berufes im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.1 EStG. Der Senat hat in ständiger Rechtsprechung der Vorschrift zum einen die Voraussetzung der Zugehörigkeit zu einem in § 18 Abs.1 Nr.1 EStG aufgeführten Berufe und zum anderen die Voraussetzung entnommen, daß der begünstigte jeweilige Umsatz als sog. berufstypische Tätigkeit ausgeführt wird (vgl. Beschluß vom 19.Februar 1981 V B 50/79, BFHE 132, 351, BStBl II 1981, 412 mit Nachweisen).
1. Als Rechtsanwalt, Steuerberater und Wirtschaftsprüfer erfüllte der Erblasser die Voraussetzung der Berufszugehörigkeit. § 18 Abs.1 Nr.1 Satz 2 EStG bezeichnet ausdrücklich deren selbständige Berufstätigkeit als freiberufliche Tätigkeiten.
2. Die weitere Voraussetzung der berufstypischen Tätigkeit ergibt sich aus der Gesetzesformulierung "aus der Tätigkeit als ..." in § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973. Leistungen z.B. eines Rechtsanwalts im Rahmen von Konkurs- und Vergleichsverwaltungen werden somit nur dann nach § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 als freiberufliche Tätigkeit mit dem ermäßigten Steuersatz erfaßt, wenn sie als selbständige berufstypische Tätigkeiten eines Rechtsanwalts --wie in § 18 Abs.1 Nr.1 EStG aufgeführt-- erbracht werden. Berufstypisch ist eine Tätigkeit, wenn sie zum Berufsbild eines freien Berufs im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.1 EStG gehört (BFHE 132, 351, BStBl II 1981, 412).
a) Das Berufsbild eines Rechtsanwalts hat der Senat bereits in seinen Urteilen vom 4.Dezember 1980 V R 27/76 (BFHE 132, 136, BStBl II 1981, 193 --Rechtsanwalt als Vormund--) und vom 9.April 1981 V R 104/79 (BFHE 133, 234, BStBl II 1981, 545 --Rechtsanwalt als Verbandsgeschäftsführer--) anhand des Berufsrechts nach der Bundesrechtsanwaltsordnung definiert. Der Rechtsanwalt ist Organ der Rechtspflege; er übt einen freien Beruf aus und ist der berufene unabhängige Berater und Vertreter in allen Rechtsangelegenheiten (§§ 1-3 Bundesrechtsanwaltsordnung). Das Berufsbild wird demnach geprägt von der Aufgabe, in allen Rechtsangelegenheiten eigenverantwortlich Rechtsrat zu erteilen und für Rechtsuchende deren Rechtsangelegenheiten zu besorgen (vgl. BGH-Beschluß vom 17.Januar 1977 AnwZ (B) 23/76, BGHZ 68, 62). Der Senat hat im Anschluß an die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (vgl. BGHZ 68, 62) bereits die Auffassung vertreten, daß von den anderen, nicht das Berufsbild prägenden Tätigkeiten eines Rechtsanwalts nicht jede außerjuristische, auch nicht jede kaufmännische (insbesondere auch nicht jede verwaltende) Tätigkeit mit dem Berufsbild des Rechtsanwalts unvereinbar ist (BFHE 132, 136, BStBl II 1981, 193). Ein gewisser Bereich vermögensverwaltender Tätigkeit ist ohnehin vom Aufgabenbereich des Rechtsanwalts unmittelbar erfaßt; seine Zuständigkeit zur Besorgung von Rechtsangelegenheiten ist nicht auf die Erteilung von Rechtsrat beschränkt, sondern umfaßt auch die Übernahme derjenigen Tätigkeiten für den Mandanten, die der Rechtsanwalt für richtig hält (BGHZ 68, 62). Rechtsbesorgung in diesem Sinne ist z.B. auch die Einziehung von Forderungen für einen Dritten oder die Kreditvermittlung, wenn der Rechtsanwalt gerade in dieser Eigenschaft damit beauftragt wurde und sich um die Klärung der rechtlichen Voraussetzungen einer Kreditgewährung kümmern muß (vgl. BGH-Urteil vom 26.Oktober 1955 VI ZR 145/54, BGHZ 18, 340).
b) Die Übernahme von Konkursverwaltungen ist keine dem Rechtsanwaltsberuf vorbehaltene oder ihn in besonderer Weise charakterisierende Tätigkeit. So kann insbesondere nicht allein aus dem Umstand, daß ein Rechtsanwalt zum Konkurs- und Vergleichsverwalter bestellt wird, geschlossen werden, die --spätere-- Tätigkeit, die während des Insolvenzverfahrens ausgeführt wird, sei insgesamt eine berufstypische anwaltliche Tätigkeit (vgl. bereits BFH-Urteil vom 29.März 1961 IV 404/60 U, BFHE 73, 100, BStBl III 1961, 306 zu § 18 EStG).
Der Konkursverwalter wird vom Amtsgericht als dem Konkursgericht ernannt (§§ 71, 78 Abs.1 und 110 KO). Er erhält die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das zur Konkursmasse gehörende Vermögen anstelle des Gemeinschuldners (§ 6 Abs.2 KO); er ist damit Verwalter eines Sondervermögens. Die berufsmäßige Tätigkeit des Konkursverwalters in bezug auf Vermögensmassen hat der Bundesfinanzhof (a.a.O.) als eine "mehr kaufmännisch- praktische Tätigkeit, wenngleich unter Verwertung qualifizierter geistiger Wirtschafts- und Rechtskenntnisse" beurteilt und den Tätigkeiten im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.3 EStG zugeordnet (vgl. Urteile vom 5.Juli 1973 IV R 127/69, BFHE 110, 40, BStBl II 1973, 730; und vom 29.März 1961 IV 404/60, BFHE 73, 100, BStBl III 1961, 306). Da die Tatbestandsverweisung des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 nur § 18 Abs.1 Nr.1 EStG, nicht aber auch § 18 Abs.1 Nr.3 EStG (sonstige selbständige Arbeit, z.B. Vermögensverwaltung) umfaßt, kommt der ermäßigte Steuersatz für die "eigentliche" Konkursverwaltertätigkeit als vermögensverwaltende Tätigkeit nicht in Betracht.
Solche "eigentliche" Konkursverwaltertätigkeit wird nicht dadurch zur freiberuflichen Anwaltstätigkeit im Sinne des § 18 Abs.1 Nr.1 EStG, daß sie während des Insolvenzverfahrens neben berufstypischen Anwaltstätigkeiten ausgeübt wird. Dabei kann offenbleiben, ob sich die begrenzte Tatbestandsverweisung des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 auf § 18 Abs.1 Nr.1 EStG auch auf die Auslegung dieser Vorschrift nach den ertragsteuerrechtlichen Gesetzeszwecken erstreckt (vgl. zur Zurechnung von Einkünften i.S. des § 18 Abs.1 Nr.3 EStG zu denjenigen des § 18 Abs.1 Nr.1 EStG Herrmann/Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 18 EStG Anm.126 f.), oder ob das auf die einzelne Leistung bezogene Umsatzsteuerrecht insoweit eine eigenständige Auslegung verlangt. Denn auch ertragsteuerrechtlich werden bei sog. gemischten Tätigkeiten eines Freiberuflers nur berufstypische Tätigkeiten, d.h. solche, die zum Berufsbild einer der in § 18 Abs.1 Nr.1 EStG aufgeführten Berufe gehören, dieser Vorschrift zugeordnet. Bereits im Urteil vom 16.Februar 1961 IV 235/60 U (BFHE 72, 574, BStBl III 1961, 210) hat der Bundesfinanzhof die Tätigkeiten eines Wirtschaftsprüfers und Steuerberaters als Konkurs- und Vergleichsverwalter als wesensmäßig voneinander verschieden angesehen und steuerlich gesondert beurteilt. Die genannten verwaltenden Tätigkeiten sind mit den wirtschaftsprüfenden und steuerberatenden Tätigkeiten nicht so unlöslich verbunden, daß eine Trennung gegen die Verkehrsanschauung verstoßen würde. Übereinstimmend damit sind nach dem Urteil vom 9.August 1983 VIII R 92/83 (BFHE 139, 380, BStBl II 1984, 129, mit Nachweisen) die gewerblichen und freiberuflichen Betätigungen einer natürlichen Person einkommensteuerrechtlich regelmäßig getrennt zu erfassen, auch wenn zwischen den Betätigungen gewisse sachliche und wirtschaftliche Berührungspunkte bestehen, also eine "gemischte Tätigkeit" vorliegt. In dieser Entscheidung hat der Bundesfinanzhof die Tätigkeit eines Steuerberaters zum Nachweis von Interessenten am Erwerb von Eigentumswohnungen und/oder die Vermittlung von Verträgen zum Erwerb solcher Objekte als Tätigkeit beurteilt, die nicht zur Berufstätigkeit eines Steuerberaters gehört und auch nicht Ausfluß der Ausübung des Steuerberaterberufs ist.
c) Die Besonderheit, daß der Erblasser nicht nur Rechtsanwalt, sondern auch Steuerberater und Wirtschaftsprüfer war, ändert nichts an dieser Beurteilung, wie bereits die zuvor aufgeführte Rechtsprechung zeigt.
Das Berufsbild des Steuerberaters ergibt sich aus §§ 2 und 22 des Steuerberatungsgesetzes 1961 und den inhaltsgleichen §§ 33 und 57 StBerG 1975. Nach § 2 StBerG 1961/§ 33 StBerG 1975 haben Steuerberater die Aufgabe, im Rahmen ihres Auftrags ihre Auftraggeber in Steuersachen zu beraten, sie zu vertreten und ihnen bei der Bearbeitung ihrer Steuerangelegenheiten und bei Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten Hilfe zu leisten. Der Senat hat bereits in seinem Beschluß vom 19.Februar 1981 V B 50/79 (BFHE 132, 351, BStBl II 1981, 412) ausgeführt, die Tätigkeit eines Steuerberaters als Testamentsvollstrecker werde nicht von diesem Berufsbild umfaßt. Nichts anderes gilt für die "eigentliche" Konkursverwaltertätigkeit (vgl. Beschluß vom 16.Februar 1961 IV 235/60, BFHE 72, 574, BStBl III 1961, 210). Aus § 22 Abs.3 Nr.3 StBerG 1961/§ 57 Abs.3 Nr.3 StBerG 1975 ergibt sich keine Erweiterung des Rahmens des dargestellten Berufsbildes. Die sog. "Vereinbarkeit" u.a. einer wirtschaftsberatenden oder treuhänderischen Tätigkeit (z.B. als Verwalter fremden Vermögens) mit dem Steuerberaterberuf macht solche Tätigkeiten nicht zu berufstypischen Steuerberatertätigkeiten (vgl. BFHE 132, 351, BStBl II 1981, 412).
Im Urteil vom 4.Dezember 1980 V R 120/73 (BFHE 132, 129, BStBl II 1981, 189) hat der Senat ausgeführt, zum Berufsbild des Wirtschaftsprüfers gehörten nicht nur die in § 2 der Wirtschaftsprüferordnung -WPO- vom 24.Juli 1961 (BGBl I 1961, 1049) festgelegten Aufgaben der betriebswirtschaftlichen Prüfung und der Beratung und Vertretung in steuerlichen Angelegenheiten, sondern auch die - nach § 43 Abs.4 Nr.1 WPO mit dem Beruf vereinbaren - Tätigkeiten, welche Beratung und Wahrung fremder Interessen in wirtschaftlichen Angelegenheiten zum Gegenstand haben. Wie der Senat aber in Abschnitt 3 dieser Entscheidung dargestellt hat, ist Mitwirkung an Entscheidungsprozessen, bei denen der Wirtschaftsprüfer die Entscheidung alleine übernimmt oder mitträgt, keine berufstypische wirtschaftliche Beratung mehr, sondern Teilhabe an der Geschäftsführung und Wahrnehmung von Vermögensverwaltung. Die darunter fallende "eigentliche" Konkursverwaltertätigkeit entspricht also nicht dem erweiterten Berufsbild des Wirtschaftsprüfers.
3. Somit ergibt sich aus der Anknüpfung des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 an § 18 Abs.1 Nr.1 EStG, daß nur solche Leistungen eines Rechtsanwalts, Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers im Rahmen von Konkursverwaltungen als freiberufliche Tätigkeiten im Sinne dieser Berufsgruppen mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 zu erfassen sind, die (berufstypisch) Besorgung von Rechtsangelegenheiten, Beratung und Vertretung in steuerlichen Angelegenheiten oder wirtschaftliche Beratung sind. Da das Finanzgericht den Inhalt der Tatbestandsverweisung des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 verkannt hat, war seine Entscheidung aufzuheben.
4. Die Sache wird zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverwiesen, weil kein Anhalt hinsichtlich der Aufteilung der Tätigkeit des Erblassers in für ihn berufstypische und in eigentliche Konkursverwaltertätigkeit gegeben ist.
a) Tätigkeit und Vergütung der Rechtsanwälte sind berufsrechtlich weitgehend geregelt. Die in diesen Regelungen enthaltenen Abgrenzungsgrundsätze lassen sich für die hier maßgebliche steuerrechtliche Abgrenzung der begünstigten Anwaltstätigkeit heranziehen. Danach können alle Tätigkeiten eines Rechtsanwalts im Rahmen von Konkurs- und Vergleichsverwaltungen, die nach der Bundesgebührenordnung für Rechtsanwälte (BRAGO) abrechenbar sind, als umsatzsteuerrechtlich begünstigte freiberufliche Anwaltstätigkeiten eingeordnet werden. Nach § 1 Abs.1 BRAGO bemißt sich die Vergütung des Rechtsanwalts für seine Berufstätigkeit nach diesem Gesetz. Der Bundesgerichtshof grenzt die Berufstätigkeit nach Maßgabe des § 3 Abs.1 Bundesrechtsanwaltsordnung ab (z.B. Urteil vom 17.April 1980 III ZR 73/79, Wertpapier-Mitteilungen 1980, 981 mit Nachweisen) und läßt die Abrechnung nach der Bundesrechtsanwaltsgebührenordnung demzufolge dann zu, wenn die Aufgabe, rechtlichen Beistand zu leisten, im Vordergrund steht und nicht bei der Durchführung des erteilten Auftrags zurücktritt, als unwesentlich erscheint oder im Ergebnis keine praktisch ins Gewicht fallende Rolle spielt. Gegen das Vorliegen einer anwaltlichen Tätigkeit spricht es ferner, wenn die betreffende Aufgabe in der Regel oder mindestens in erheblichem Umfang auch von Angehörigen anderer Berufe wahrgenommen wird (vgl. BGHZ 46, 268, 270 ff.; 53, 394, 396; 57, 53, 56).
§ 1 Abs.2 Satz 1 BRAGO nimmt zwar die Tätigkeit eines Rechtsanwalts als Vormund, Pfleger, Testamentsvollstrecker, Konkurs- und Vergleichsverwalter usw. von den Vorschriften dieses Gesetzes aus. § 1835 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) bleibt aber unberührt (§ 1 Abs.2 Satz 2 BRAGO). § 1835 Abs.2 BGB gewährt im Rahmen der --grundsätzlich unentgeltlich wahrzunehmenden-- Vormundschaft Aufwendungsersatz auch für solche Dienste des Vormunds, die zu seinem Gewerbe oder Beruf gehören. Dem entspricht die Vergütungsregelung in § 85 KO und § 43 VerglO in Verbindung mit der Verordnung über die Vergütung des Konkursverwalters, Vergleichsverwalters, der Mitglieder des Gläubigerausschusses und der Mitglieder des Gläubigerbeirats vom 25.Mai 1960 (BGBl I 1960, 329) --VergütVO-- zur Abgeltung der spezifischen Konkurs- und Vergleichsverwaltertätigkeiten.
§ 1 Abs.2 Satz 1 BRAGO führt nicht dazu, daß die gesamte Tätigkeit eines Rechtsanwalts im Rahmen von Konkurs- und Vergleichsverwaltungen nicht als anwaltliche Berufstätigkeit gilt. Typische anwaltliche Tätigkeiten sind unbeschadet des § 1 Abs.2 BRAGO vielmehr nach diesem Gesetz abrechenbar. Das gilt nicht nur für die Prozeßtätigkeit eines Konkursverwalter-Rechtsanwalts vor Gericht (BGH-Urteil vom 17.Dezember 1970 VII ZR 39/69, BGHZ 55, 101), sondern auch für außergerichtliche Tätigkeiten (vgl. Gerold/Schmidt, BRAGO, Kommentar, 8.Aufl., 1984, § 1 Anm.20; Schmidt, Konkurs-, Treuhand- und Schiedsgerichtswesen - KTS - 1982, 591). Dieser Anspruch des Konkursverwalter-Rechtsanwalts auf eine zusätzliche Vergütung für seine Berufstätigkeit als Rechtsanwalt wird § 1 Abs.2 Satz 2 BRAGO entnommen, der § 1835 BGB ausdrücklich unberührt läßt (vgl. Gerold/Schmidt, a.a.O.).
Nach den bereits dargestellten Abgrenzungskriterien des Bundesgerichtshofs ist Anwaltstätigkeit des Konkurs- und Vergleichsverwalters in der Regel dann anzunehmen, wenn ein Konkurs- oder Vergleichsverwalter, der nicht Rechtsanwalt ist, einen Rechtsanwalt zuziehen würde. Schmidt (a.a.O.) weist zu Recht darauf hin, daß insofern eine Einschränkung zu machen ist, als ein Konkursverwalter dem Berufsbild nach eine wirtschaftliche und rechtlich einigermaßen erfahrene Person ist oder sein sollte.
Als freiberufliche Anwaltstätigkeit im Sinne des § 12 Abs.2 Nr.5 UStG 1967/1973 i.V.m. § 18 Abs.1 Nr.1 EStG ist somit die Tätigkeit anzusehen, die neben der Vergütungsverordnung nach der Bundesrechtsanwaltsgebührenordnung abrechenbar ist. Diese Beurteilung steht nicht in Widerspruch zum Urteil des Bundesfinanzhofs vom 4.Dezember 1980 V R 27/76 (BFHE 132, 136, BStBl II 1981, 193) zum Rechtsanwalt-Vormund. Dieses hat die Vergütung des Vormunds durch den Verzicht auf die dem Anwalt an sich zustehende Gebühr als ausgeglichen angesehen; der Rechtsanwalt war als Vormund vornehmlich rechtsberatend und rechtsgestaltend tätig geworden.
b) Ähnliches gilt für die Erfassung der freiberuflichen Steuerberater- und Wirtschaftsprüfertätigkeit, sofern dies im vorliegenden Fall von Bedeutung sein sollte. Auch die Angehörigen der steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe sind bei Ausübung "eigentlicher" Konkursverwaltertätigkeit an die Vergütungsregelungen gemäß § 85 KO gebunden (vgl. Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1973 S.171). Darüber hinaus erbrachte berufstypische Leistungen sind gesondert nach den maßgeblichen Gebührenregelungen abrechenbar (vgl. Wirtschaftsprüfer-Handbuch 1973 S.176; Uhlenbruck, DStR 1979, 123).
4. Der Senat hat nach mündlicher Verhandlung entschieden (§§ 121, 90 Abs.1 FGO).
Fundstellen
Haufe-Index 61287 |
BStBl II 1987, 147 |
BFHE 148, 184 |
BFHE 1987, 184 |
BB 1987, 673 |
BB 1987, 673-673 (ST) |
DB 1987, 1129-1129 (T) |
HFR 1987, 267-267 (ST) |