Entscheidungsstichwort (Thema)
Gewerbesteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Der Inhaber einer Fahrschule, der die Fahrschulerlaubnis auf Grund § 20 Abs. 2 der Fahrlehrerverordnung, nicht aber außerdem die Fahrlehr-Erlaubnis (den Fahrlehrerschein) besitzt, übt im allgemeinen keine unterrichtende Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG aus und unterliegt der Gewerbesteuer.
Normenkette
GewStG § 2; GewStDV § 1; EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1
Tatbestand
Die Revisionsklägerin (Steuerpflichtige - Stpfl. -) ist Inhaberin einer Fahrschule. Sie besitzt die Fahrschulerlaubnis, nicht aber die Fahrlehr-Erlaubnis. Im Streitjahr 1960 beschäftigte sie drei Fahrlehrer.
Der Revisionsbeklagte (Finanzamt - FA -) veranlagte die Stpfl. zur Gewerbesteuer, weil sie nicht selbst zugelassene Fahrlehrerin ist. Die Stpfl. wandte dagegen ein, sie habe sich die nötigen Fachkenntnisse im wesentlichen im Fahrschulbetrieb ihres Vaters erworben. Nach der Verordnung über Fahrlehrer im Kraftfahrzeugverkehr (Fahrlehrerverordnung) vom 23. Juli 1957 (BGBl I 1957, 769) sei sie für die Ausbildung der Fahrschüler verantwortlich. Sie stelle den Unterrichtsplan auf, überwache durch Teilnahme am Unterricht die Ausbildung, gebe allgemeine verkehrsrechtliche Anweisungen, stelle zusammen mit den Fahrlehrern die Prüfungsreife der Fahrschüler fest und halte Prüfungsabende ab. Der Einspruch wurde vom Steuerausschuß als unbegründet zurückgewiesen.
Die Berufung hatte ebenfalls keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) verneinte das Vorliegen einer unterrichtenden und damit die freiberufliche Tätigkeit der Stpfl. Der Unterricht sei allein von den fremden Lehrkräften erteilt worden.
Mit der Rb. (Revision) beantragt die Stpfl. weiterhin die Freistellung von der Gewerbesteuer. Sie macht geltend, die Anwendung des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 Satz 2 EStG 1960 setze nur voraus, daß der Unterrichtende auf Grund eigener Fachkenntnisse leitend und verantwortlich tätig wird. Diese Voraussetzung sei im Streitfall erfüllt. Darauf, ob eine Erlaubnis für die Tätigkeit vorliegt, komme es nach § 5 Abs. 2 StAnpG nicht an. Außerdem besitze die Stpfl. die Lehrbefugnis. Die ihr auf Grund des § 20 Abs. 2 der Fahrlehrerverordnung erteilte Fahrschulerlaubnis enthalte nämlich zugleich die Fahrlehr-Erlaubnis, weil nach § 5 Abs. 1 Ziff. 2 der Fahrlehrerverordnung die Fahrlehr-Erlaubnis eine Voraussetzung für die Fahrschulerlaubnis sei.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet. Die Stpfl. ist nach § 2 GewStG, § 1 GewStDV gewerbesteuerpflichtig, wenn ihre Betätigung nicht als Ausübung eines freien Berufs im Sinne des Einkommensteuerrechts anzusehen ist. Zur freiberuflichen Tätigkeit gehört nach § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG 1960 die selbständige unterrichtende Tätigkeit. Der selbständig arbeitende Fahrlehrer ist deshalb kein Gewerbetreibender (Urteile des BFH IV 601/55 U vom 27. September 1956, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 63 S. 357 - BFH 63, 357 -, BStBl III 1956, 334, und IV 34/58 U vom 30. April 1959, BFH 69, 36, BStBl III 1959, 275). Von dieser Rechtslage ist die Vorinstanz zutreffend ausgegangen.
Die Abgrenzung zwischen freiberuflicher und gewerblicher Tätigkeit im Einzelfall liegt weitgehend auf dem Gebiet der Tatsachenwürdigung (BFH-Urteil IV 373/60 U vom 25. Oktober 1963, BFH 77, 750, BStBl III 1963, 595). Nach der Feststellung der Vorinstanz hat nicht die Stpfl., sondern haben die von ihr beschäftigten zugelassenen Fahrlehrer den Unterricht erteilt. Die Vorinstanz hat ihre Feststellung auf die der Stpfl. fehlende Fahrlehr-Erlaubnis gestützt und darauf hingewiesen, daß bei übertretung des Unterrichtsverbots die Fahrschulerlaubnis entzogen werden müßte. Die Stpfl. müsse und dürfe lediglich den äußeren Fahrschulbetrieb beaufsichtigen. Der Senat vermag der Stpfl. nicht zu folgen, wenn sie meint, das Fehlen der Unterrichtserlaubnis könne im Hinblick auf § 5 Abs. 2 StAnpG kein Abgrenzungskriterium sein. Das Wäre zu prüfen, wenn die Vorinstanz das Unterrichtsverbot als solches, losgelöst von den anderen Umständen des Falles, zur Grundlage seiner Entscheidung gemacht hätte. Dies ist aber nach der Begründung der Vorentscheidung nicht anzunehmen. Die Vorinstanz hatte nämlich der Stpfl. Gelegenheit gegeben, ihre Tätigkeit im einzelnen mündlich darzulegen. Es war dann Aufgabe der Vorinstanz, bei der Sachverhaltsfeststellung alle Umstände des Falles in freier Beweiswürdigung zu berücksichtigen. Dabei konnte sie den Vorschriften der Fahrlehrerverordnung und der bei ihrer übertretung möglichen Entziehung der Betriebserlaubnis besonders Gewicht beilegen und zu dem Ergebnis kommen, daß sich die Stpfl. mit ihrer Tätigkeit im Rahmen der gesetzlichen Bestimmungen gehalten und nicht allein, in eigener Verantwortung, Unterricht erteilt habe. Ob die Würdigung auch dann zu billigen gewesen wäre, wenn die Annahme der Vorinstanz, die Stpfl. sei nicht lehrberechtigt gewesen, sich als unrichtig erwiesen hätte, kann dahingestellt bleiben. Der Senat teilt nicht die Auffassung der Stpfl., ihr sei mit der Fahrschulerlaubnis zugleich die Fahrlehr- Erlaubnis erteilt worden. Die Ausübung des Fahrlehrerberufs war auch vor Inkrafttreten der Fahrlehrerverordnung von einer Zulassung abhängig. Eine Fahrschule durfte hingegen betrieben werden, ohne daß deren Inhaber die Fahrlehr-Erlaubnis besaß; er konnte Fahrschüler durch bei ihm beschäftigte zugelassene Fahrlehrer ausbilden lassen (vgl. Müller, Straßenverkehrsrecht, 18. Auflage, Straßenverkehrsgesetz § 3 Anm. C II a 2, Ausbildungsverordnung vom 21. Dezember 1933, Anm. 1 und 2). Nach der Fahrlehrerverordnung ist dies grundsätzlich nicht mehr möglich. Durch § 20 Abs. 2 dieser Verordnung wurde indes für die bereits tätigen Fahrschulinhaber bestimmt, daß ihnen die Fahrschulerlaubnis nach der Verordnung als erteilt gilt; sie brauchten die für den Regelfall aufgestellten Voraussetzungen des § 5 der Verordnung nicht nachzuweisen. Es handelt sich um eine übergangsregelung, die der Besitzstandswahrung dient. Sie kann nach ihrem Zweckgedanken nicht so ausgelegt werden, daß sie die Rechte der bisherigen Fahrschulinhaber erweitern und ihnen zusätzlich ohne weiteres die Fahrlehr-Erlaubnis gewähren wollte. Dagegen spricht auch, daß ein Fahrlehrer nach § 2 der Fahrlehrerverordnung einen Fahrlehrerschein erhält, den er bei Fahrten mit Fahrschülern mitzuführen hat. Die Stpfl. besitzt diesen Fahrlehrerschein unstreitig nicht. Sie hat bei ihrer persönlichen Vernehmung auch selbst erklärt, daß beim theoretischen wie beim praktischen Unterricht stets ein Fahrlehrer zugegen gewesen sei. Die Sachverhaltsfeststellung ist danach rechtlich nicht zu beanstanden, so daß der Senat an sie gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO).
Entgegen der Auffassung der Stpfl. hat die Vorinstanz auch nicht die Begriffe "leitend" und "eigenverantwortlich" im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 Satz 3 EStG 1960 verkannt. Der BFH hat zum Inhalt dieser Begriffe in seinem Urteil IV 373/60 U, a. a. O., ausführlich Stellung genommen. Danach ist der persönliche Einsatz des Berufsträgers nicht nur bei der Leitung, sondern bei der freiberuflichen Betätigung selbst erforderlich. Es genügt nicht, daß der Berufsträger seinen Auftraggebern gegenüber die Verantwortung übernimmt, sondern es kommt entscheidend darauf an, ob der Berufsträger auch tatsächlich an der praktischen Arbeit derart beteiligt ist, daß die von Hilfskräften erbrachten Leistungen immer noch den Stempel seiner Persönlichkeit tragen. Wendet man diese Grundsätze auf eine Fahrschule an, so kann von einer leitenden und eigenverantwortlichen freiberuflichen Tätigkeit nur gesprochen werden, wenn der Inhaber auch selbst in eigener Verantwortung maßgeblich mit unterrichtet. Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt gewesen, weil nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG der Unterricht verantwortlich nur durch die bei der Stpfl. beschäftigten zugelassenen Fahrlehrer erteilt worden ist.
Fundstellen
Haufe-Index 412291 |
BStBl III 1966, 685 |
BFHE 1966, 802 |
BFHE 86, 802 |