BFH Urteil vom 09.03.1960 - VII 67/59 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht, Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Gründe, die eine Versagung der Zulassung als allgemeiner Steuerbürge rechtfertigen, sind im Falle vorbehaltenen Widerrufs auch "wichtige Gründe" für eine Rücknahme oder Einschränkung der Zulassung gemäß § 31 Abs. 5 StundO.

Normenkette

AO § 136; StundO §§ 29, 31

Tatbestand

Mit Verfügung vom 14. Mai 1955 ließ die Oberfinanzdirektion X. die Bgin. auf deren Antrag nach vorausgegangener wirtschaftlicher Prüfung widerruflich allgemein als Steuerbürge bis zu einem Höchstbetrag von .... DM zu. Diese Zulassung nahm sie mit Verfügung vom 26. November 1957 in Ausführung des Erlasses des Bundesministers der Finanzen vom 25. März 1957 III A/4 - S 1154 - 13/56 und einer besonderen Anweisung des Bundesministers der Finanzen im Streitfall vom 22. November 1957 wieder zurück, da die in dem Erlaß vom 25. März 1957 geforderten Voraussetzungen für die Zulassung als allgemeiner Steuerbürge - geschäftsmäßige Sicherheitsleistung für andere - bei der Bgin. nicht gegeben seien. Die Beschwerde an den Bundesminister der Finanzen blieb erfolglos. Die Berufung hatte Erfolg.

Das Finanzgericht ging in seinem in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1959 Nr. 124 abgedruckten Urteil davon aus, daß durch die Zulassung als allgemeiner Steuerbürge ein auf Dauer angelegte Rechtsverhältnis entstanden sei, das nur unter den Voraussetzungen des § 31 der Stundungsordnung (StundO) wieder aufgelöst werden könne, da durch diese Vorschriften - als lex specialis - die allgemeinen Vorschriften der AO über die Rücknahmemöglichkeiten von Verfügungen (§§ 93 ff. AO) ausgeschlossen seien. Insbesondere sei auch § 96 AO ausgeschlossen. Es müsse vielmehr davon ausgegangen werden, daß die Rücknahme einer Zulassung als allgemeiner Steuerbürge, die nach § 31 Abs. 5 StundO nur aus einem wichtigen Grund zulässig sei, trotz des vorbehaltenen Widerrufs nur etwa aus den Gründen möglich sei, wie sie im § 96 Abs. 1 AO aufgeführt seien, weil diese Gründe als "wichtiger Grund" im Sinne dieses unbestimmten Rechtsbegriffs angesehen werden könnten. Eine solche Auslegung fordere der Vertrauensschutzgedanke, wie er auch im § 96 AO für das Steuerrecht seinen Ausdruck gefunden habe. Keiner der im § 96 Abs. 1 AO genannten Sachverhalte sei aber im Streitfall gegeben. Es seien keine Veränderungen in den Verhältnissen eingetreten. Auch sei die Zulassung der Bgin. als Steuerbürge nicht durch eine nachträgliche Rechtsänderung rechtswidrig geworden. Soweit diese Zulassung etwa - folge man der Auslegung des Bundesministers der Finanzen in seinem Erlaß vom 25. März 1957 - schon bei ihrem Ergehen dem Recht nicht entsprochen habe, so seien die Tatsachen, die dies begründen könnten, der zulassenden Stelle bekannt gewesen und könnten daher den Widerruf nicht rechtfertigen, da die Fehlerhaftigkeit der Zulassung ausschließlich auf Umständen beruhe, die in den Verantwortungsbereich der Verwaltung fielen.

Mit der Rb. greift der Bundesminister der Finanzen diese Rechtsauffassung des Finanzgerichts als rechtsirrig an. Die Bestimmungen der StundO schlössen die allgemein gültigen Vorschriften der AO über die Rücknahmemöglichkeiten bei Verfügungen nicht aus. Das Finanzgericht verkenne auch die Bedeutung des Widerrufsvorbehalts, der eben gerade zur Folge habe, daß kein Rechtsverhältnis auf Dauer entstehe, mit dessen Fortbestand der Begünstigte ohne weiteres rechnen könne. Bei der Auslegung, die das Finanzgericht dem § 31 StundO gebe, sei diese Bestimmung, soweit sie den Widerrufsvorbehalt anordne, überflüssig. Im Streitfall habe die Oberfinanzdirektion den Widerruf nicht von sich aus, sondern auf seine, des Bundesministers der Finanzen, Weisung ausgesprochen. Es komme also nur darauf an, zu prüfen, ob die Gründe, die ihn zu einem Eingreifen im Rahmen der Dienstaufsicht in Verfolg seines Erlasses vom 25. März 1957 veranlaßt hätten, diese Maßnahmen zu rechtfertigen in der Lage seien. Die Verwaltung habe die Erfahrung machen müssen, daß bei Bürgschaften von Konzerngesellschaften für Unternehmungen des eigenen Konzerns die diesen eingeräumten Vergünstigungen (wie z. B. Zahlungsaufschub oder Stundung) nicht genügend gesichert sind. Daher dürften solche Bürgschaften zur Wahrung der öffentlichen Interessen nicht mehr zugelassen werden. Soweit sie bereits zugelassen waren, müßten sie der gleichmäßigen Handhabung wegen widerrufen oder eingeschränkt werden. Daher stelle auch im Streitfall der Widerruf der Zulassung keinen Ermessensmißbrauch dar.

Entscheidungsgründe

Die Rb. hat Erfolg.

Bei der Verfügung der Oberfinanzdirektion wie auch bei der Beschwerdeentscheidung des Bundesministers der Finanzen vom 5. Februar 1958 handelt es sich um Ermessensentscheidungen der Verwaltung. Solche Ermessensentscheidungen unterliegen nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs der Nachprüfung durch die Steuergerichte im erweiterten Rechtsmittelweg nach Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG) nur hinsichtlich der Frage, ob die Ermessensgrenzen von den Finanzverwaltungsbehörden dabei beachtet worden sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs VII 185/57 U vom 28. Oktober 1958, BStBl 1959 III S. 11, Bundeszollblatt - BZBl - 1959 S. 51, Slg. Bd. 68 S. 27, sowie die in dem Urteil angeführte weitere Rechtsprechung).

Nach Ansicht des erkennenden Senats hat die Vorinstanz die Rechtslage bereits beim Ausgangspunkt ihrer Entscheidung verkannt. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob nicht schon die vom Finanzgericht vertretene Auffassung, die Vorschriften der StundO schlössen als lex specialis die in den §§ 93 ff. AO enthaltenen Regelungen, insonderheit die Bestimmung des § 96 AO aus, nicht frei von Rechtsirrtum ist. Denn es kann zum mindesten zweifelhaft sein, ob die StundO als Rechtsverordnung zur Durchführung der AO mit der im § 31 Abs. 4 und 5 getroffenen Regelung die für das gesamte Steuerrecht geltenden Rechtsgrundsätze der §§ 93 ff. AO für die Widerrufsmöglichkeit einer Bürgschaftszulassung außer Wirksamkeit setzen konnte und wollte. (Hinweis auf das zu einer ähnlichen Rechtsfrage ergangene Urteil des Bundesfinanzhofs V z 153/56 U vom 20. März 1958, BStBl 1958 III S. 246, Slg. Bd. 66 S. 641). Jedenfalls kann die vom Finanzgericht aus seiner Auffassung abgeleitete Folgerung unter keinen Umständen zutreffen. Es nimmt an, daß als wichtige Gründe im Sinne von § 31 Abs. 5 StundO, die den Widerruf einer Bürgschaftszulassung allein rechtfertigen könnten, trotz des in Abs. 4 der gleichen Bestimmung angeordneten und im Streitfall auch ausgesprochenen Widerrufsvorbehaltes nur etwa Gründe angesehen werden könnten, wie sie im § 96 Abs. 1 AO für den Fall nicht vorbehaltenen Widerrufs als zureichende Gründe für die Rücknahme einer begünstigenden Verfügung anerkannt sind. Wenn dies zuträfe, wäre die ganze, vom Finanzgericht als lex specialis angesehene Regelung im § 31 StundO unverständlich, weil überflüssig. Denn um die vom Finanzgericht als Wille des Verordnungsgebers durch Auslegung der Abs. 4 und 5 des § 31 StundO gefundene Rechtsfolge herbeizuführen, hätte es dieser Bestimmung nicht bedurft. Welchen Zweck sollte es haben, den Widerrufsvorbehalt anzuordnen (Abs. 4 a. a. O.), um durch die Bestimmung des Abs. 5 a. a. O. doch nur wieder zuzulassen, was nach § 96 AO auch ohne diesen Vorbehalt sowieso jederzeit möglich wäre?

Der Senat ist vielmehr der Auffassung, daß der Bestimmung in § 31 Abs. 5 StundO nicht eine so weitgehende Bedeutung zukommt, wie es das Finanzgericht annimmt. Selbst wenn man der Ansicht des Bundesministers der Finanzen nicht folgt, daß diese Bestimmung lediglich eine Verwaltungsanweisung an die Oberfinanzdirektionen sei, so kann man dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift nur gerecht werden, wenn man sie im Zusammenhang mit den Vorschriften über die Zulassung und mit der Bedeutung der Zulassung eines allgemeinen Steuerbürgen im Rahmen des Steuerrechts sieht. Nach § 29 StundO können Kaufleute, die geschäftsmäßig Sicherheit für andere leisten und ihre Handelsniederlassung im Inland haben, zur Sicherheitsleistung u. a. durch Bürgschaft allgemein zugelassen werden. Auf diese Zulassung besteht kein Rechtsanspruch, vielmehr ist die Entscheidung über den Zulassungsantrag in das pflichtgemäße Ermessen der zuständigen Behörde gestellt. Die Grenzen der Ermessensausübung müssen unter Beachtung der Grundsätze von Recht und Billigkeit aus Sinn und Zweck der allgemeinen Zulassung als Steuerbürgen entnommen werden. Sie werden hier überwiegend vom öffentlichen Interesse bestimmt. Dabei steht im Vordergrund das Bedürfnis nach unbedingter Sicherung des Steueraufkommens, wenn der Steuerschuldner in den Fällen, in denen er nach den Steuergesetzen zur Sicherheitsleistung verpflichtet ist, von der Möglichkeit einer Sicherheitsleistung durch Bürgschaft (§ 136 AO) Gebrauch machen will.

Alle Umstände, die als hinreichend triftige Gründe anzusehen sind, die Ablehnung der Zulassung als Steuerbürgen sachlich zu rechtfertigen, müssen - im Falle vorbehaltenen Widerrufs - auch als "wichtige Gründe" im Sinne von § 31 Abs. 5 StundO anerkannt werden, die zur Zurücknahme oder Einschränkung einer bereits ausgesprochenen Zulassung berechtigen, und zwar selbst dann, wenn sie der zulassenden Stelle bei der Zulassung bekannt waren, aber in Verkennung ihrer Bedeutung im Hinblick auf den Sicherungszweck der Bürgschaft zunächst nicht berücksichtigt worden sind. Dies zu ermöglichen - im Gegensatz zu dem sonst im Steuerrecht bei ohne Vorbehalt des Widerrufs ausgesprochenen begünstigenden Verfügungen in bestimmtem Umfang geltenden Vertrauensschutz (§ 96 AO) - ist gerade der rechtlich zulässige Zweck des nach § 31 Abs. 4 StundO bei der Zulassung stets auszusprechenden Vorbehalts der Rücknahme oder Einschränkung der Zulassung, als dessen Folge - entgegen der Ansicht der Vorinstanz - kein auf Dauerbestand gerichtetes öffentlich-rechtliches Rechtsverhältnis entsteht, auf dessen Fortbestand der Begünstigte ohne weiteres vertrauen kann.

Es kommt für die Entscheidung im Streitfall also darauf an, ob die Gründe, die den Bundesminister der Finanzen veranlaßten, durch seinen Erlaß vom 25. März 1957 die Oberfinanzdirektionen allgemein und durch seinen Erlaß vom 22. November 1957 die für den Streitfall zuständige Oberfinanzdirektion anzuweisen, beim Vorliegen bestimmter Umstände bereits ausgesprochene Zulassungen als allgemeiner Steuerbürge zu widerrufen, als wichtige Gründe im vorstehenden Sinne anerkannt werden können, die den angefochtenen Verwaltungsakt als innerhalb der Ermessensgrenzen liegend zu rechtfertigen vermögen.

Nach § 1 Abs. 1 des Gesetzes über das Kreditwesen vom 25. September 1939 (RGBl 1939 I S. 1955) in der Fassung der Verordnungen vom 23. Juli 1940 (RGBl 1940 I S. 1047) und vom 18. September 1944 (RGBl 1944 I S. 211) unterliegen diesem Gesetz alle Unternehmungen, die Bank- oder Sparkassengeschäfte betreiben (Kreditinstitute). Solche Geschäfte sind u. a. nach Buchst. d) a. a. O. die übernahme von Haftungen und Garantien für Dritte, soweit diese Geschäfte nicht (- was für den Streitfall ohne Bedeutung ist -) von Versicherungsunternehmungen betrieben werden. Dabei ist jedoch, obwohl diese Beschränkung in der Anwendbarkeit des Gesetzes in § 1 a. a. O. nicht zum Ausdruck kommt, Voraussetzung, daß die in Frage kommenden Geschäfte nicht nur gelegentlich, sondern dauernd ausgeübt, also geschäftsmäßig betrieben werden (vgl. Reichardt, Gesetz über das Kreditwesen 1942 Anm. 10 und 30 zu § 1 des Gesetzes). Unternehmungen, die solche Geschäfte betreiben, bedürfen hierzu nach § 3 des Gesetzes über das Kreditwesen der Genehmigung und unterliegen den sich aus diesem Gesetz ergebenden besonderen Bestimmungen zum Schutz des Kreditwesens.

Aus dem Vorstehenden ergibt sich, daß die wesentlichste Voraussetzung für eine Zulassung als allgemeiner Steuerbürge nach § 29 StundO (die geschäftsmäßige Sicherheitsleistung für andere) die gleiche ist, die diese Geschäfte dem Gesetz über das Kreditwesen unterwirft. Wenn daher der Bundesminister der Finanzen in Abschn. 1 seines Erlasses vom 25. März 1957 hieraus die Folgerung gezogen hat, daß demnach nur solche Kreditinstitute - die Versicherungsunternehmungen scheiden, wie bereits erwähnt, für die Beurteilung des Streitfalles aus - als allgemeine Steuerbürgen zugelassen werden können, die die nach dem Gesetz über das Kreditwesen erforderliche Genehmigung besitzen, so kann dies - schon um der einheitlichen Rechtsanwendung willen - nicht beanstandet werden. Es kann demgegenüber auch nicht eingewendet werden, diese Forderung sei deshalb unzulässig - wie die Bgin. meint -, weil es zur Zeit des Erlasses der StundO im Jahre 1923 das Gesetz über das Kreditwesen noch nicht gegeben habe und die nach ihm erforderliche Genehmigung daher nicht zu den in § 29 StundO festgelegten Voraussetzungen gehören könne. Wenn Geschäfte, deren Betreiben die Zulassung als allgemeiner Steuerbürge ermöglicht, später im Interesse der Sicherheit des Kreditwesens durch Gesetz einer Genehmigungspflicht unterworfen werden, so kann der für die Sicherung des Steueraufkommens verantwortliche Bundesminister der Finanzen auf Grund seiner Organisationsbefugnis für die Ermessensausübung bei der Zulassung allgemeiner Steuerbürgen mit Recht anordnen, daß die Vorschriften dieses später ergangenen Gesetzes bei der Zulassung von allgemeinen Steuerbürgen beachtet werden, d. h. daß die Zulassung von dem Vorliegen der erforderlichen Genehmigung abhängig gemacht wird. Daran ändert auch nichts der Umstand, daß die Anordnung des Bundesministers der Finanzen erst im Jahre 1957 getroffen wurde, nachdem, wie der Bundesminister der Finanzen in seiner Rechtsbeschwerdebegründung ausgeführt und in der mündlichen Verhandlung über das gleiche Problem in einem anderen Rechtsstreit näher dargelegt hat, damals in einem ähnlich gelagerten Fall bei der versuchten Realisierung der durch Bürgschaft geleisteten Sicherheit ein sehr erheblicher Steuerausfall entstanden war, wodurch sich der Bundesminister der Finanzen zu der von ihm angeordneten Maßnahme veranlaßt sah, um auf diese Weise die sich aus den Bestimmungen der Bankenaufsicht ergebende erhöhte Sicherheit auch für die allgemeinen Steuerbürgschaften zu gewinnen.

Wenn demnach der Umstand, daß ein Unternehmen die zur geschäftsmäßigen Bürgschaftsleistung für andere erforderliche Genehmigung nach dem Gesetz über das Kreditwesen nicht besitzt, ein hinreichend triftiger Grund ist, die Zulassung als allgemeiner Steuerbürge zu versagen, so stellt sich nach dem oben Ausgeführten diese Tatsache im Falle vorbehaltenen Widerrufs auch als ein wichtiger Grund für eine Rücknahme einer bereits ausgesprochenen Zulassung dar, von dem Gebrauch zu machen die gleichmäßige Handhabung der Vorschriften zwingt.

Da die Vorinstanz diese Rechtslage verkannt hat, war ihre Entscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif.

Es ist im Streitfall nicht bestritten, daß die Bgin. die erwähnte Genehmigung nach dem Gesetz über das Kreditwesen - jedenfalls im Zeitpunkt des angefochtenen Verwaltungsaktes und der Beschwerdeentscheidung des Bundesministers der Finanzen - nicht besaß. Sie ist auch nicht im Verzeichnis der Kreditinstitute im Handbuch des gesamten Kreditwesens (Walter Hofmann, 6. Aufl. 1960) als Kreditinstitut aufgeführt. Demnach erweisen sich der von der Oberfinanzdirektion ausgesprochene Widerruf und die ihn bestätigende Beschwerdeentscheidung des Bundesministers der Finanzen als nicht ermessensmißbräuchlich, da sie sich innerhalb der von den Vorschriften gesetzten Ermessensgrenzen halten. Die Berufung der Bgin. gegen die Beschwerdeentscheidung des Bundesministers der Finanzen vom 5. Februar 1958 ist daher unbegründet und war zurückzuweisen. Es erübrigte sich daher, auf die weiteren Ausführungen der Rb. und die Entgegnungen der Bgin. einzugehen.

Fundstellen

Haufe-Index 409648

BStBl III 1960, 219

BFHE 1960, 589

BFHE 70, 589