Leitsatz (amtlich)
Eine im Zusammenhang mit einem Betriebsgebäude errichtete unterirdische Regenwasserauffanganlage ist kein Gebäudebestandteil, so daß eine Investitionszulage nicht zu gewähren ist.
Normenkette
EStG § 6 Abs. 1 Nr. 1; BerlinFG § 19 Abs. 2
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt in Berlin (West) einen Fabrikationsbetrieb. Im Jahre 1973 ließ sie auf ihrem Grundstück ein Betriebsgebäude erstellen und den Fabrikhof befestigen. Außerdem ließ sie für ... DM eine Regenwasserauffanganlage errichten. Die Anlage hat den Zweck, bei starken Regenfällen das Wasser zu sammeln und es nach und nach an die öffentliche Kanalisation abzugeben. Ohne die Anlage wäre das öffentliche Kanalnetz überfordert gewesen. Die Anlage befindet sich unter dem Fabrikhof und besteht aus einem Stauraum und einer Förderpumpe. Das Regenwasser fließt in das Sammelbecken durch Gullys, die sich im Hof bzw. unter den Regenrinnen des Gebäudes befinden. Nach der Behauptung der Klägerin entsprach sie mit der Regenwasserauffanganlage einer Bauauflage. Mit der Ableitung der Schmutzwässer aus der Fabrik steht die Anlage nicht in Verbindung.
Während der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) der Klägerin für das Gebäude eine Investitionszulage in Höhe von 10 v. H. der Herstellungskosten gewährte, lehnte er mit Bescheid vom 4. Februar 1974 eine Zulage für die Regenwasserauffanganlage ab. Das FA begründete seine Entscheidung damit, daß es sich insoweit nicht um einen Gebäudebestandteil, sondern um eine Außenanlage handele. Auch der Einspruch und die Klage hatten keinen Erfolg. Die Klägerin hatte geltend gemacht, daß die Regenwasserauffanganlage steuerlich nicht anders behandelt werden könne als die Versorgungsleitungen für Strom, Gas und Wasser, deren Aufwendungen nach Abschn. 58 EStR 1973 zu den Herstellungskosten des Gebäudes gehörten. Ebenso gehörten die Be- und Entwässerungsanlagen nach Abschn. 15 Abs. 3 der Richtlinien für die Abgrenzung des Grundvermögens von Betriebsvorrichtungen (BStBl II 1967, 127) im allgemeinen zu dem Gebäude. Sie wies außerdem darauf hin, daß die Regenwasserauffanganlage überwiegend dem Gebäude diene, weil von der gesamten Grundstücksfläche der überwiegende Teil, nämlich 54 %, auf das Gebäude und nur der Rest auf die befestigte Hoffläche entfielen.
Das FG sah in der Regenwasserauffanganlage sowohl bewertungsrechtlich als auch einkommensteuerrechtlich ein selbständig zu bewertendes Bauwerk, das von dem Gebäude und dessen Regenwasserablaufsystem zu trennen sei. Dies ergebe sich aus der besonderen Funktion der Anlage, die nicht die Ableitung des auf das Gebäude fallenden Regenwassers, sondern das Stauen des auf das Grundstück fallenden Regenwassers und dessen zeitlich versetzte Abgabe an die öffentliche Kanalisation bezwecke. Die Funktion, die technische Gestaltung und die Kosten der Anlage rechtfertigen es, nach der Verkehrsauffassung von einem besonderen Bauwerk, einer Außenanlage, zu sprechen.
In ihrer Revisionsbegründung weist die Klägerin ergänzend darauf hin, daß die Höhe der Kosten kein Kriterium dafür sein könne, daß die Regenwasserauffanganlage nicht dem Gebäude zuzurechnen sei. Im übrigen sei die Auffassung des FG unzutreffend, daß die Funktion der Anlage darin bestehe, das auf das Grundstück fallende Regenwasser abzuleiten; denn der Anlage hätte es nicht bedurft, wenn nicht das Gebäude und die Hofbefestigung errichtet worden wären. Der Fabrikhof sei aber von untergeordneter Bedeutung. Es bestehe somit ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Anlage und dem Gebäude. Schließlich weist die Klägerin noch darauf hin, daß die Bewertungsstelle des beklagten FA in ihrem Bewertungsvorschlag für die Einheitsbewertung des Grundstücks vom 24. Juni 1946 die Regenwasserauffanganlage ebenfalls als Gebäudebestandteil behandelt habe.
Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und den Ablehnungsbescheid vom 4. Februar 1974 aufzuheben und ihr eine weitere Investitionszulage von ... DM zu gewähren.
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
1. Eine Investitionszulage kommt nach § 19 Abs. 1 und 2 BerlinFG nur für bewegliche Wirtschaftsgüter und Gebäude in Betracht. Die daneben bestehende Möglichkeit, auch für Ausbauten und Erweiterungen eine Investitionszulage zu gewähren, kann hier außer Betracht bleiben; denn ein solcher Sachverhalt liegt nicht vor. Die Regenwasserauffanganlage ist auch kein bewegliches Wirtschaftsgut. Sie ist insbesondere keine Betriebsvorrichtung, weil mit ihr das Gewerbe der Klägerin nicht betrieben wird. Auch darüber besteht zwischen den Verfahrensbeteiligten Einigkeit.
2. Die Regenwasserauffanganlage ist aber auch kein Gebäude. Sie ist entgegen der Auffassung der Klägerin auch kein unselbständiger Bestandteil des Betriebsgebäudes, der dessen steuerliche Behandlung dann zwangsläufig teilen müßte.
Die Vorinstanz behandelte die Regenwasserauffanganlage als Außenanlage. Dieser Begriff stammt indessen aus dem Bewertungsrecht (vgl. §§ 78, 83, 89 BewG 1965). Es ist jedoch ständige Rechtsprechung, daß die Begriffe des § 19 BerlinFG nach einkommensteuerlichen Grundsätzen auszulegen sind, sofern nicht der Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung eine andere Auslegung gebietet. Das ist hier nicht der Fall. Deshalb ist auch der Begriff des Gebäudes in § 19 BerlinFG nach den Grundsätzen des Einkommensteuerrechts auszulegen. Im vorliegenden Falle ist damit die Frage von Bedeutung, welche Bestandteile einkommensteuerrechtlich der Bewertungseinheit Gebäude zuzurechnen sind bzw. nach welchen Grundsätzen diese losgelöst vom Gebäude als selbständige Wirtschaftsgüter zu behandeln sind. Dabei zeigt sich, daß die Außenanlagen nach Bewertungsrecht und die selbständigen Gebäudebestandteile nach Einkommensteuerrecht nicht immer identisch sind. So rechnet beispielsweise die Rechtsprechung (vgl. die Urteile des BFH vom 15. Januar 1965 VI 115/63 U, BFHE 81, 628, BStBl III 1965, 226; vom 24. November 1967 VI R 302/66, BFHE 91, 42, BStBl II 1968, 178) die Anschlußleitungen für Elektrizität, Gas und Wasser sowie die Anschlußkosten für die Kanalisation zu den Herstellungskosten des Gebäudes, während Rössler/Troll (Bewertungsgesetz und Vermögensteuergesetz, 11. Aufl., § 68 Anm. 4 und § 89 Anm. 1) sowie Abschn. 45 der Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens in diesen Anlagen bewertungsrechtlich sogenannte Außenanlagen sehen. Es ist deshalb zutreffender, im Rahmen des § 19 BerlinFG dem Gebäude nicht die Außenanlagen gegenüberzustellen, sondern bei der Auslegung vom Gebäudebegriff nach Einkommensteuerrecht auszugehen.
3. Dafür ist maßgebend der Beschluß des Großen Senats des BFH vom 26. November 1973 GrS 5/71 (BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 131). Nach dieser Entscheidung wird alles zur Bewertungseinheit des Gebäudes gerechnet, was in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zu dem Gebäude steht. Umgekehrt sind Gebäudebestandteile gegenüber dem Gebäude selbständige Wirtschaftsgüter, wenn sie besonderen Zwecken dienen und in diesem Zusammenhang in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Funktionszusammenhang stehen.
Es wurde bereits darauf hingewiesen, daß die Rechtsprechung Aufwendungen für die Anschlüsse an das öffentliche Versorgungsnetz zu den Herstellungskosten des Gebäudes rechnet. Diese Anlagen stehen in einem unmittelbaren Nutzungs- und Funktionszusammenhang zu dem Gebäude. Das gleiche gilt für die Kanalisation zur Abführung der häuslichen Abwässer bis zur Grundstücksgrenze. Ohne diese Ver- und Entsorgungsanlagen wäre ein Gebäude nach heutigen Vorstellungen nicht nutzbar. Die hier streitige Regenwasserauffanganlage steht jedoch nicht in einem derartigen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zu dem Betriebsgebäude der Klägerin. Sie hat mit der Funktion des Gebäudes als einem Betriebsgebäude unmittelbar nichts zu tun. Insbesondere werden mit ihr keine Abwässer abgeleitet, die in dem Gebäude entstehen. Das Regenwasser wird vielmehr außerhalb des Gebäudes in den Regenrinnen aufgefangen und an die Regenwasserauffanganlage weitergegeben. Ein Zusammenhang mit dem Gebäude kann nicht dadurch hergestellt werden, daß die Regenwasserauffanganlage im Ergebnis als die Fortsetzung der Regenrinnen angesehen wird, die sich an dem Gebäude befinden. In Wirklichkeit steht die Regenwasserauffanganlage nicht mit dem Gebäude, sondern mit dem Grundstück im Zusammenhang. Der Umstand, daß sich darauf ein Gebäude befindet und daß somit ein Teil des Regens auch auf das Gebäude fällt, begründet nur einen äußerlichen Zusammenhang mit dem Gebäude und muß deshalb für die Beurteilung der Streitfrage außer Betracht bleiben.
Fundstellen
Haufe-Index 72652 |
BStBl II 1978, 163 |
BFHE 1978, 125 |