Leitsatz (amtlich)
Zahlt die Erwerberin eines Grundstücks den Kaufpreis auf ein zugunsten des Veräußerers errichtetes Bankkonto mit der Maßgabe, daß der angelegte Betrag und die Zinsen gesperrt bleiben sollen, und vereinbaren die Parteien außerdem, daß die Zinsen bei Durchführung des Vertrags dem Veräußerer, bei Auflösung aufgrund eines Rücktrittsrechts der Erwerberin zustehen, so fließen dem Veräußerer mit der Gutschrift der Zinsbeträge Einkünfte aus Kapitalvermögen zu.
Normenkette
EStG § 20 Abs. 1 Nr. 4
Tatbestand
Der im Mai 1960 verstorbene Vater des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) schloß am 1. März 1960 einen notariellen Vertrag über den Verkauf eines ihm gehörenden Grundstücks zum Preis von 888 350 DM (12 DM pro m2). Die Erwerberin behielt sich ein Rücktrittsrecht für den Fall vor, daß die Stadt A einen Antrag auf Änderung ihrer Bauleitplanung rechtskräftig ablehnen sollte und die vorgesehene Bebauung deshalb nicht durchgeführt werden könnte. Hinsichtlich des Kaufpreises vereinbarten die Parteien, daß der gesamte Betrag auf einem zugunsten des Veräußerers zu errichtenden Sperrkonto zu hinterlegen sei, sobald alle behördlichen Genehmigungen zum Vertrage beim Notar eingegangen seien. Schon während der Sperrzeit sollte der Veräußerer berechtigt sein, den hinterlegten Betrag zinstragend gegen Kündigung festzulegen mit der Maßgabe, daß dieser angelegte Betrag mit den Zinsen gesperrt bleibe. Bei Durchführung des Vertrages sollten die Zinsen dem Veräußerer, bei Auflösung aber der Erwerberin zustehen. Im übrigen war der Veräußerer während der Sperrzeit nur gemeinsam mit der Erwerberin berechtigt, über das Konto zu verfügen. Der hinterlegte Betrag sollte dem Veräußerer von dem Zeitpunkt an zur freien Verfügung stehen, in dem alle zur Umschreibung erforderlichen Vermessungen, Verzichte, Erklärungen und Anträge vorlägen und der amtierende Notar dies bestätige.
Am 23. Juli 1960 ließ der Kläger, der zusammen mit seinem Bruder den Vater beerbt hatte, durch seinen damaligen Rechtsanwalt an die Erwerberin schreiben, um eine frühere Hinterlegung des Kaufpreises zu erreichen, weil sich die vertragsgemäße Hinterlegung durch die für die Stadt A verbindliche Auslegung des Wohnsiedlungsgesetzes verzögere. Für den Fall, daß keine neue Einigung über die Hinterlegung herbeizuführen sei, wurde der Erwerberin mit Rücktritt vom Vertrag gedroht. Ende 1960 überwies die Erwerberin den Kaufpreis auf das Sperrkonto, die Bank schrieb diesem laufend die angefallenen Zinsen gut.
Nachdem die Stadt A ihre Bauleitplanung nicht in dem vorgesehenen Maße änderte, schlossen die Vertragsparteien am 5. August 1966 einen sog. "Änderungsvertrag". Darin hielten sie an einem Preis von 12 DM pro m2 fest, reduzierten aber die veräußerte Fläche, so daß sich ein Kaufpreis von 463 089 DM ergab. Hinsichtlich des Sperrkontos einigten sie sich dahin gehend, daß der überzahlte Kaufpreisteil von 425 261 DM sofort an die Erwerberin zurückzuzahlen sei. Die aufgelaufenen Zinsen sollten dem Kläger und seinem Bruder, soweit sie auf 463 089 DM entfielen, ganz, soweit sie auf den zurückzuzahlenden Kaufpreisteil entfielen, zur Hälfte zustehen. Durch weitere Verhandlungen erreichte es der Kläger jedoch, daß von den Zinsen nur 49 700 DM an die Erwerberin gezahlt werden mußten.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA-) rechnete die auf den hinterlegten Betrag gezahlten Zinsen, soweit diese der Erbengemeinschaft verblieben waren, zur Hälfte dem Kläger als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Jahre 1962 bis 1966 zu.
Das Finanzgericht (FG) hob auf die Sprungklage des Klägers hin die angefochtenen Bescheide auf. Zur Begründung führte es im wesentlichen aus: Die Auslegung der Verträge vom 1. März 1960 und 5. August 1966 ergebe, daß es sich bei den vereinbarten Zinsen um Kaufpreisteile handele. Mit der Zinsvereinbarung sollte für die Verkäufer die Wertsteigerung des Grundstücks abgedeckt werden. Dies werde auch deutlich aus dem Schreiben des Klägers vom 23. Juli 1960 und der daraufhin vorzeitig vorgenommenen Hinterlegung durch die Käuferin. Nur wenn man von diesem Parteiwillen ausgehe, sei verständlich, daß in dem sog. Änderungsvertrag wiederum nur ein Quadratmeterpreis von 12 DM zugrunde gelegt worden sei, obwohl die Vertragspartner wegen der geänderten Sachlage nicht mehr an die sechs Jahre zuvor getroffene Vereinbarung gebunden gewesen seien.
Dagegen wendet sich das FA mit seiner Revision. Es trägt im wesentlichen vor: Das FG habe die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verletzt, da die vereinnahmten Zinsen Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen darstellten. Bei Grundstücksverkäufen werde die Kaufpreissumme häufig auf ein Sperrkonto des beurkundenden Notars überwiesen, bis die Eintragung im Grundbuch erfolgt sei. In solchen Fällen seien die zwischenzeitlich angefallenen Zinsen immer dem Veräußerer als Kapitaleinkünfte zuzurechnen. Nicht anders sei der Streitfall zu beurteilen, wenn der Verkäufer eine durch ein Mitverfügungsrecht des Käufers eingeschränkte Verfügungsmacht über den Kaufpreis erlange. Denn auch bei eingeschränkter Verfügungsmacht sei ein Zufließen des Kaufpreises an den Verkäufer anzunehmen. Folge man der Auffassung des FG, so würden die Zinsen im Ergebnis unversteuert bleiben, zumal die Verkäuferin den Kaufpreis einschließlich der Zinserträge als endgültigen Kaufpreis verbucht habe. Die Annahme des FG, es handele sich bei den Zinsen um Kaufpreisteile, sei unzutreffend, weil das FG allein auf den heutigen Willen der Parteien abstelle. Selbst wenn man aber insoweit dem FG folge, seien Zinseinkünfte des Klägers anzunehmen, weil es sich um eine Gegenleistung der Bank für die Überlassung von Kapital durch ihn handele. Dies bestätige auch die wirtschaftliche Bedeutung der Vereinbarung der Vertragsparteien, wonach der Kläger bereits im Jahr 1960 so gestellt werden sollte, als würde dem von ihm beabsichtigten Verkauf des Grundstücks nichts mehr im Wege stehen. Die Hinterlegung auf ein Sperrkonto sollte lediglich zur Sicherung der Käuferin für den Fall der Rückabwicklung dienen.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet.
Entgegen der Auffassung des FG hat der Kläger die ihm verbliebenen Zinsen als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu versteuern.
1. Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt, wer Kapital gegen Entgelt zur Nutzung überläßt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. Dezember 1976 VIII R 146/73, BFHE 121, 53, BStBl II 1977, 115). Im Streitfall ist darum entscheidend, wer Inhaber des Kapitalvermögens war, der Kläger (und sein Bruder) als Gesamtrechtsnachfolger des Verkäufers des Grundstücks oder die Grundstückserwerberin.
Inhaber von Kapitalvermögen ist der zivilrechtliche Rechtsinhaber. Das ist bei Kapitalforderungen i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG der Gläubiger der Kapitalforderung. Fallen zivilrechtliche und wirtschaftliche Rechtsinhaberschaft auseinander (z. B. beim sog. Treuhandkonto) ist entscheidend, wer wirtschaftlich Inhaber des Kapitalvermögens ist (vgl. Herrmann/Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, 18. Aufl., § 20 EStG Anm. 15).
2. Die tatsächlichen Feststellungen des FG rechtfertigen den Schluß, daß der Kläger zivilrechtlich und - zusammen mit seinem Bruder - auch wirtschaftlich Inhaber der Kapitalforderung gegen die Bank war.
Da das Konto auf den Namen des Klägers lautete, war er der Bank gegenüber Gläubiger der Kapitalforderung. Wirtschaftlich waren der Kläger und sein Bruder diejenigen, welche das Kapital zur Nutzung überlassen haben. Der Vater des Klägers und die Grundstückserwerberin hatten einen notariellen Kaufvertrag über ein Grundstück mit Rücktrittsrecht zugunsten der Erwerberin vereinbart. Dadurch, daß die Erwerberin den vereinbarten Kaufpreis auf das zugunsten des Klägers errichtete Konto zahlte, erfüllte sie ihre Kaufpreisverpflichtung (§§ 362 ff. BGB). Der Kläger hat den empfangenen Kaufpreis der Bank als Kapital zur Nutzung überlassen. Daß der Kläger über den Kaufpreis wegen der vereinbarten Sperrklausel nicht anderweitig verfügen durfte, steht der Annahme einer Erfüllung nicht entgegen; denn die Sperrklausel diente lediglich der Sicherung der Rückzahlungsverpflichtung des Klägers im Falle eines Rücktritts der Erwerberin.
Hatte die Erwerberin aber den vereinbarten Kaufpreis mit der Zahlung auf das Sperrkonto bereits entrichtet, scheidet eine Einordnung der auf den "hinterlegten" Kaufpreis anfallenden Zinsen als Teil des Kaufpreises, wie sie das FG vorgenommen hat, aus. Aus den Vertragsbestimmungen (insbesondere aus dem allein der Erwerberin zustehenden Rücktrittsrecht) ergibt sich allerdings, daß die Zinsen dem Verkäufer als Ausgleich für seine Bindung an die getroffene Kaufpreisvereinbarung trotz zwischenzeitlich auftretender Wertsteigerung des Grundstücks zustehen sollten. Damit werden die Zinsen aber nicht Teil des Kaufpreises.
3. Die dem Konto gutgeschriebenen Zinsen sind dem Kläger (und seinem Bruder) zum Zeitpunkt der Gutschrift - damit in den einzelnen Streitjahren - zugeflossen (§ 11 Abs. 1 Satz 1 EStG).
Die Vereinbarung, daß neben dem Kaufpreis auch die Zinsen gesperrt bleiben sollten, steht dem Zufluß nicht entgegen. Ebenso wie bei der Verfügungsbeschränkung über den Kaufpreis sollte auch die Sperrklausel hinsichtlich der Zinsen der Sicherung einer Rückzahlungsverpflichtung dienen. In solchen Fällen hat bereits der Reichsfinanzhof in ständiger Rechtsprechung ein Zufließen der gesperrten Beträge zum Zeitpunkt der Gutschrift angenommen (vgl. Urteil vom 20. November 1941 IV 193/41, RStBl 1942, 77, mit weiteren Nachweisen).
Für die Beurteilung, ob die Zinsen dem Kapitalüberlasser zugeflossen sind, ist nicht ausschlaggebend, ob dieser nicht ohne weiteres über die Zinsen verfügen konnte, sondern, welche Gründe für eine Verfügungsbeschränkung maßgebend waren. Wenn - wie im Streitfall - die Sperre auf einer freien Vereinbarung zwischen dem Verkäufer und der Grundstückserwerberin beruht, sind die Zinsen mit der Gutschrift zugeflossen, weil in der Vereinbarung bereits eine Verfügung des Verkäufers über diese Beträge zu sehen ist. Dem steht nicht entgegen, daß es zum Zeitpunkt der Gutschrift ungewiß war, ob die Zinsen dem Verkäufer ganz oder teilweise verbleiben würden.
Fundstellen
Haufe-Index 73610 |
BStBl II 1980, 643 |
BFHE 1981, 41 |