Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
1.Nimmt ein Kaufmann bei der Veräußerung seines Unternehmens im ganzen ein Wettbewerbsverbot auf sich, so ist der daraus entstandene Anspruch des Betriebserwerbers in der Regel kein selbständiges Wirtschaftsgut, sondern geht in dem erworbenen Firmenwert (Geschäftswert) auf.
2.Zur bilanzmäßigen Behandlung von Leibrenten und von laufenden Umsatzvergütungen, die im Zusammenhang mit einer Betriebsveräußerung dem Veräußerer zugesagt werden.
EStG 1951 ff. §§ 5, 6 Abs. 1 Ziff. 1 bis 3, 15, 16.
Normenkette
EStG § § 5, 6/1/1, § 6/1/2, § 6/1/3, §§ 15-16
Tatbestand
Die Bfin. ist eine KG, an der in den Streitjahren 1951 bis 1954 der Kaufmann Z. als persönlich haftender Gesellschafter beteiligt war. Z. hatte im Mai 1950 eine Klischeeanstalt von Frau F. zunächst auf ein Jahr und später auf fünf Jahre gepachtet. Diesen Pachtvertrag brachte er in die Bfin. ein. Es kam zu einer gerichtlichen Auseinandersetzung mit Frau F., die durch einen Vergleich beendet wurde, in dem sich Frau F. am 10. Juli 1951 verpflichtete, die Klischeeanstalt auf die Bfin. zu übertragen, sich an keinem Konkurrenzunternehmen unmittelbar oder mittelbar zu beteiligen, kein solches Unternehmen zu fördern oder ihren Namen dafür zur Verfügung zu stellen. Als Entgelt wurden ihr eine lebenslängliche Rente (Leibrente) von monatlich 400 DM sowie eine gestaffelte monatliche Umsatzvergütung (Umsatzbonus) zugesagt.
Die Bfin. passivierte zum 31. Dezember 1951 diese Verpflichtung mit 57 600 DM und aktivierte als Gegenwert 18 052 DM an Maschinen und Inventar. Von dem Unterschiedsbetrag von (57 600 DM minus 18 052 DM =) 39 548 DM aktivierte sie 20 000 DM als Firmenwert. Zum 31. Dezember 1953 wies sie diesen Betrag als Abfindung für ein Konkurrenzunternehmen aus und schrieb ihn zum 31. Dezember 1954 auf 15 000 DM ab.
Das Finanzamt beanstandete diese Ansätze zunächst nicht. Nach einer Betriebsprüfung berichtigte es aber die Gewinnfeststellungsbescheide und die Gewerbesteuermeßbescheide gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO. Es berechnete an Hand eines versicherungsmathematischen Gutachtens die Leibrentenverpflichtung mit einem Kapitalwert von 56 728 DM und setzte den Firmenwert mit (56 728 DM minus Betriebsausstattung von 18 052 DM =) 38 676 DM an. Die Abschreibungen, die die Bfin. vorgenommen hatte, ließ es nicht zu. Zum 31. Dezember 1953 und 1954 erhöhte es diesen Posten insgesamt um 2 420 DM, weil es den Frau F. gutgebrachten Umsatzbonus ebenfalls als Entgelt für den übertragenen Firmenwert ansah.
Die Bfin. machte demgegenüber geltend, das Kernstück des Vergleichs sei das Wettbewerbsverbot, das auch gesondert in ihren Bilanzen auszuweisen sei. Diesen Posten könne sie auch abschreiben, weil der Wettbewerbsverzicht nicht unbefristet, sondern auf die Lebenszeit der Frau F. begrenzt sei. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das Finanzgericht, das ein Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuermeßbetragsverfahren getrennt entschied, wies die Berufungen als unbegründet zurück und führte aus, ein Wettbewerbsverbot dürfe nach dem Urteil des Reichsfinanzhofs I 65/43 vom 12. Oktober 1943 (RStBl 1943 S. 813) regelmäßig nicht gesondert bilanziert werden, auch dann nicht, wenn ein gewerbliches Unternehmen einen Konkurrenzbetrieb aufkaufe und stillege und der Veräußerer bei diesem Anlaß einen Wettbewerbsverzicht übernehme. Im Streitfall komme dem Wettbewerbsverzicht keine besondere wirtschaftliche Bedeutung zu. Er sei in den Vergleich nur aufgenommen worden, weil die Bfin. der Frau F. mißtraut habe. Im übrigen habe Frau F. auch nicht die erforderlichen Kenntnisse und Mittel, um einen Konkurrenzbetrieb zu eröffnen; ihr Name allein biete ohne den alteingeführten Firmenzusatz keinen Anreiz. Darum sei das Wettbewerbsverbot nicht gesondert aktivierungsfähig, zumal es nicht zeitlich beschränkt sei. Das Wettbewerbsverbot sei darum Teil des Geschäftswerts und könne erst abgeschrieben werden, wenn und soweit der Teilwert des Firmenwerts unter den Anschaffungswert gesunken sei. Dieser Fall sei bisher nicht eingetreten. Die Bfin. habe ihre Chance, ein gut renommiertes Unternehmen in die Hand zu bekommen, zur Zeit des Vergleichsabschlusses erkannt und dafür ein entsprechendes Entgelt gezahlt. Kaufpreis seien alle Gegenleistungen für die Überlassung des Unternehmens. Das Finanzamt habe darum zu Recht die Rente kapitalisiert, davon den Wert der Betriebsausstattung abgezogen und den übersteigenden Betrag von 38 676 DM als Firmenwert behandelt. Es habe ferner zutreffend den in den Jahren 1953 und 1954 gezahlten Umsatzbonus von 920 DM und 1500 DM (insgesamt = 2 420 DM) zu den Anschaffungskosten des Firmenwerts gerechnet.
Mit den Rbn. rügt die Bfin. einen Verstoß gegen den Akteninhalt. Das Finanzgericht habe zu Unrecht angenommen, sie habe ein lebendes Unternehmen im ganzen erworben; in Wirklichkeit seien nur eine Anzahl von Wirtschaftsgütern unter einem gemeinsamen Namen übertragen worden. Eine leistungsfähige Geschäftsorganisation sei im Juli 1951 nicht vorhanden gewesen. Auch ein fester Kundenkreis habe gefehlt. Frau F. sei nur eine befristete Wettbewerbsbeschränkung eingegangen. Der Kapitalwert der Rente müsse nach ihrer voraussichtlichen Lebenserwartung abgeschrieben und die laufende Umsatzvergütung im Jahr der Zahlung als Betriebsausgabe abgezogen werden.
Entscheidungsgründe
Der Senat hat das Gewinnfeststellungs- und das Gewerbesteuermeßbetrags-Verfahren zur einheitlichen Entscheidung verbunden, weil es um dieselben Rechtsfragen geht.
Die Rbn. führen zur Aufhebung der Vorentscheidung. Ohne Rechtsverstoß konnte das Finanzgericht zu der Feststellung kommen, Frau F. habe an die Bfin. ein Unternehmen im ganzen veräußert und die Bfin. habe einen lebenden Betrieb erworben. Zur Zeit der Geschäftsübernahme waren ein eingespielter Betriebsorganismus und ein fester Kundenstamm vorhanden. Am 31. Dezember 1950 beschäftigte das Unternehmen noch 13 Angestellte und 60 Arbeiter; es wurden etwa 600 Kunden beliefert. Daraus konnte das Finanzgericht folgern, daß der Bfin. nicht nur, wie sie behauptet, einzelne Wirtschaftsgüter übertragen wurden. Darauf, ob das Unternehmen in der Hand eines Vorbesitzers gut geführt oder heruntergewirtschaftet war, kommt es nicht an. Ausschlaggebend ist, daß der erworbene Betrieb es dem Erwerber ermöglichte, das Unternehmen fortzuführen.
Das Finanzgericht hat den Kapitalwert der Rente als Anschaffungskosten des Unternehmens behandelt und teilweise auf den Geschäftswert (Firmenwert) des Unternehmens verrechnet, den es dann noch um die Frau F. gutgebrachten jährlichen Umsatzbeteiligungen erhöhte. Diese Art der Bilanzierung des Umsatzbonus führt zu einem jährlich ansteigenden Geschäftswert. Der Senat braucht nicht abschließend zu der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs im Urteil I 65/43 (a. a. O.) Stellung zu nehmen, wonach bei Gewinnbeteiligungen eine allmähliche Aufstockung des erworbenen Firmenwerts zulässig ist, sowie dazu, ob diese Rechtsprechung auch auf Umsatzvergütungen entsprechend angewendet werden kann. Denn aktivierungsfähig und aktivierungspflichtig ist auf jeden Fall der Geschäftswert nur in der Höhe, wie der Betriebsübernehmer ihn erworben hat. Spätere Steigerungen des Geschäftswerts, vor allem durch die Tüchtigkeit des Erwerbers, gehören nicht zum erworbenen ("derivativen"), sondern zum selbstgeschaffenen ("originären") Firmenwert, der nicht aktivierungsfähig ist. Es wäre wirtschaftlich ungerechtfertigt, bei einem gegen Umsatzbeteiligung erworbenen Unternehmen alle späteren Leistungen des Erwerbers ohne weiteres auf den erworbenen Firmenwert zu aktivieren. Der erworbene Firmenwert kann nur mit dem Wert aktiviert werden, der den wirtschaftlichen Vorstellungen der Beteiligten zur Zeit des Erwerbs zugrunde lag. Ist infolge der späteren günstigen Entwicklung des Unternehmens die Umsatzbeteiligung wesentlich höher als die Beteiligten es bei dem Erwerb des Unternehmens annehmen konnten, so können die gezahlten Umsatzbeteiligungen nicht unbegrenzt als Zahlungen auf den Firmenwert aktiviert werden. In solchen Fällen muß, um eine Bewertungsgrundlage für den Firmenwert zu gewinnen, zunächst einmal festgestellt werden, welchen Wert das Unternehmen zur Zeit des Erwerbs im ganzen hatte. Diese Feststellung kann, da die Beteiligten nicht selbst durch festbestimmte Zahlungen den Wert des übernommenen Betriebs festgelegt haben, in der Regel nur durch einen Sachverständigen ermittelt werden.
Die bisherigen Feststellungen des Finanzgerichts lassen eine abschließende Beurteilung nicht zu. Die nicht spruchreife Sache geht an das Finanzgericht zurück, das festzustellen hat, wieviel das Unternehmen im ganzen zu der Zeit, als die Bfin. es erwarb, wert war. Da der Wert der übernommenen materiellen Wirtschaftsgüter festzustehen scheint, dürfte es im wesentlichen nur um die Schätzung des Firmenwerts gehen. Es ist zu ermitteln, welche Erwägungen die Beteiligten bei dem Abschluß des Vergleichs geleitet haben und warum sie die Ansprüche der Frau F. wie geschehen bemessen haben, vor allem, ob dabei nur der Gegenwert für die übernommenen Wirtschaftsgüter einschließlich Firmenwert bezahlt werden sollte oder ob nicht auch der Gedanke mitspielte, die Witwe des Gründers des Unternehmens auf Lebenszeit angemessen zu versorgen, gleichviel, wieviel das Unternehmen zur Zeit der Übernahme wert war. Es ist auch zu erwägen, ob nicht vielleicht die Leibrente das eigentliche Entgelt für die Betriebsübernahme war, während die jährlichen Umsatzvergütungen mehr Versorgungscharakter haben sollten. Dafür könnte sprechen, daß zur Zeit der Geschäftsveräußerung die Höhe der künftigen Umsatzvergütungen auch nicht annähernd zu übersehen war, da sie weitgehend von der persönlichen Tüchtigkeit der Inhaber der Bfin. abhingen.
Die Bfin. hat nach den bisherigen einwandfreien Feststellungen des Finanzgerichts auch einen Geschäftswert von Frau F. erworben, der aktiviert werden muß. Das Finanzgericht konnte das vereinbarte Wettbewerbsverbot ohne Rechtsverstoß als unselbständigen Teil des erworbenen Geschäftswerts behandeln. Die Bfin. weist zwar darauf hin, daß das Wettbewerbsverbot im Vertrag besonders hervorgehoben sei. Das ist indessen nicht entscheidend. Mit Recht hat das Finanzgericht darauf abgestellt, welche wirtschaftliche Bedeutung der Abrede zukam. Wenn es das Konkurrenzverbot aus den von ihm angeführten Gründen als bloße Nebenabrede würdigte, so war das rechtlich zulässig.
Fundstellen
Haufe-Index 411729 |
BStBl III 1965, 612 |
BFHE 83, 307 |
BB 1965, 1177 |
DB 1965, 1541 |