Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Bei einem Steuerinspektor, der nebenbei an einer Universität Rechtswissenschaft studiert, sind die Studienkosten keine Werbungskosten.
Normenkette
EStG § 9; LStDV § 2o/2
Tatbestand
Der im Jahre 1933 geborene Bf. war 1958 als Steuerinspektor Sachbearbeiter in der Grunderwerbsteuerstelle des Finanzamts in X. Er studierte nebenbei seit dem Sommersemester 1957 Rechtswissenschaft an der Universität Y. Er beantragte, die Aufwendungen für die Studienkosten, Bücher, Fahrten zur Universität und das Zimmer in Y mit insgesamt 947,95 DM als Werbungskosten anzuerkennen. Das Finanzamt lehnte dies ab.
Das Finanzgericht wies die Sprungberufung als unbegründet zurück. Es führte aus, die Studienkosten seien keine Aufwendungen zur Weiterbildung im Beruf als Steuerinspektor; denn mit der Ernennung zum Steuerinspektor sei die Berufsausbildung abgeschlossen gewesen. Wenn auch juristische Kenntnisse seiner damaligen Tätigkeit als Sachbearbeiter der Grunderwerbsteuerstelle zugute kämen, seien die Studienkosten doch nicht Aufwendungen zur Erwerbung und Erhaltung seiner Bezüge als Steuerinspektor. Sie hätten vielmehr der Erlangung eines neuen Berufs gedient. Ein Student der Rechtswissenschaft habe nach Beendigung seines Studiums nicht nur die Möglichkeit, Richter, Verwaltungsbeamter oder Angestellter in der Wirtschaft zu werden, sondern er könne auch einen freien Beruf als Rechtsanwalt, Wirtschaftsberater usw. ergreifen. Diese Berufsmöglichkeiten schlössen eine einigermaßen sichere Feststellung aus, mit welcher Einkunftsart die Studienkosten später in Verbindung zu bringen seien. Nur wenn ein Zusammenhang mit einer bestimmten Einkunftsart bestehe, könnten die Kosten als Werbungskosten oder als Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Selbst wenn man dem Bf. folge, daß er sein Studium nur in der Absicht aufgenommen habe, nach dessen Beendigung wieder in den Dienst der Finanzverwaltung einzutreten, sei nicht sicher, ob sich das verwirklichen lasse. Auch wenn in besonderen Fällen Beamte des gehobenen Dienstes in den höheren Dienst der Finanzverwaltung überwechseln könnten, so rechtfertige das nicht, die Studienkosten als Werbungskosten zu behandeln. Dem Aufstieg eines Beamten des gehobenen Dienstes in den höheren Dienst stehe es nicht gleich, wenn ein Beamter des gehobenen Dienstes ausscheide, um zu studieren und dann nach Abschluß der juristischen Ausbildung in die höhere Beamtenlaufbahn einzutreten. Für Aufstiegsbeamte des gehobenen Dienstes sei die Ernennung zum Regierungsrat die Endstelle der Laufbahn, für juristisch vorgebildete Beamte dagegen die Eingangsstelle mit Aufstiegsmöglichkeiten. Die Studienkosten des Bf. seien darum keine Werbungskosten.
Der Bf. rügt unrichtige Auslegung des § 9 EStG und führt aus, die Tätigkeit der Finanzbeamten des gehobenen und des höheren Dienstes unterschieden sich nicht wesentlich. Eine besser bezahlte Dienststellung könne ein Beamter des gehobenen Dienstes in kurzer Zeit durch Fortbildung nur erreichen, wenn er an einer Hochschule studiere. Bei dieser Art der Fortbildung sei den Bundesbeamten in § 39 Abs. 3 der Bundeslaufbahnverordnung die Beförderung zugesichert. Für Landesbeamte könne nichts anderes gelten. Darum seien die aufgewendeten Kosten Werbungskosten. Das Finanzgericht habe auch die Fahrtkosten von seinem zweiten Wohnsitz zu seiner Arbeitsstätte unrichtig gewürdigt. Diese seien Werbungskosten nach § 9 Ziff. 4 EStG. Hilfsweise rügt der Bf., das Finanzgericht habe die Fortbildungskosten nicht unter dem Gesichtspunkt der außergewöhnlichen Belastung im Sinne des § 33 EStG geprüft. In verfahrensrechtlicher Beziehung sei zu beanstanden, daß das Finanzgericht, ohne ihn zu beteiligen, Ermittlungen über seine Zugehörigkeit zur Finanzverwaltung angestellt und die Ergebnisse als richtig bei der Sachentscheidung unterstellt habe.
Entscheidungsgründe
Die Rb. gegen das in den "Entscheidungen der Finanzgerichte" 1962 S. 320 veröffentlichte Urteil des Finanzgerichts ist nicht begründet.
Nach der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und des Bundesfinanzhofs gehören die Kosten der Ausbildung für einen Beruf zu den bei der Einkommensteuer (Lohnsteuer) nicht berücksichtigungsfähigen Kosten der privaten Lebensführung im Sinne von § 12 Ziff. 1 EStG. Das gleiche gilt für Aufwendungen, die ein im Berufsleben stehender Steuerpflichtiger macht, um seine Lebensstellung durch übergang in einen anderen Beruf zu verbessern (vgl. z. B. Urteil des Reichsfinanzhofs IV A 20/36 vom 24. Juni 1937, RStBl 1937 S. 1089; Urteil des Bundesfinanzhofs VI 81/58 U vom 13. November 1959, BStBl 1960 III S. 53, Slg. Bd. 70 S. 143). Dagegen gehören Beträge, die ein Steuerpflichtiger zur Fortbildung in dem ausgeübten Beruf aufwendet, zu den nach § 9 EStG abzugsfähigen Werbungskosten, weil sie der Erhaltung und regelmäßig auch der Erhöhung der Einnahmen aus der ausgeübten Berufstätigkeit dienen. Die Grenzziehung zwischen den Ausbildungs- und den Fortbildungskosten ist zuweilen schwierig. Es liegt nicht zuletzt auch im öffentlichen Interesse, das Streben nach Verbesserung der beruflichen Leistungen zu fördern und deshalb den Begriff "Fortbildungskosten" nicht zu eng zu fassen. Der Senat hat deshalb z. B. bei einem Steuerinspektor, der Betriebsprüfer bei einem Finanzamt war und nach Dienstschluß an der Universität in seinem Wohnort Betriebswirtschaft studierte, die Kosten des Studiums als Werbungskosten anerkannt (Urteil VI 81/58 U a. a. O). In jenem Fall konnte das betriebswirtschaftliche Studium als Vertiefung des beruflichen Wissens des Steuerpflichtigen als Betriebsprüfer verstanden werden. Die Studienkosten waren deshalb Aufwendungen für die Fortbildung in dem bereits ausgeübten Beruf. Der Steuerpflichtige hatte die Absicht, durch die Erweiterung seiner Kenntnisse in seinem Beruf bessere Leistungen zu erbringen und dadurch seine berufliche Stellung zu verbessern und sich höhere Einkünfte zu schaffen. Im Streitfall mag der Bf. durch das Studium der Rechtswissenschaft auch Kenntnisse erwerben, die ihm bei der Bearbeitung der Grunderwerbsteuer nützen. Das war aber nicht der Zweck seines Studiums. Das Studium der Rechtswissenschaft war vielmehr der Weg zur Erlangung eines neuen Berufs. Selbst wenn der Bf. die Absicht hatte, nach Abschluß der juristischen Ausbildung in den höheren Dienst der Finanzverwaltung einzutreten, war dies für ihn ein Berufswechsel. Besonders tüchtige Beamte des gehobenen Dienstes der Finanzverwaltung können zwar ausnahmsweise in den höheren Dienst übertreten. Dann ist aber die Ernennung zum Regierungsrat regelmäßig die Endstufe der Berufslaufbahn. Für den Bf. ist nach Abschluß der juristischen Ausbildung die Anstellung als Regierungsrat der Beginn einer neuen Berufslaufbahn. Im Gegensatz zu den sogenannten Aufstiegsbeamten hat er nach Abschluß der juristischen Ausbildung die Beförderungsmöglichkeiten der höheren Laufbahn.
Der Hinweis des Bf. auf § 39 Abs. 3 der Bundeslaufbahnverordnung in der Fassung vom 2. August 1961 (BGBl I S. 1173) führt nicht dazu, seine Studienkosten als Werbungskosten anzuerkennen. Diese Vorschrift sieht zwar vor, daß Beamte, die ihre fachlichen Kenntnisse und Fähigkeiten nachweislich wesentlich gesteigert haben, zu fördern sind, und daß ihnen Gelegenheit zu geben ist, ihre Fachkenntnisse in höher bewerteten Dienstgeschäften anzuwenden; als Nachweis der besonderen Kenntnisse soll das Diplom einer Verwaltungs- und Wirtschaftsakademie gelten. Diese Vorschrift besagt nur, daß Beamte, die sich fortbilden, innerhalb ihrer Laufbahn besonders zu fördern sind. Die Aufwendungen der Beamten hierfür sind darum im allgemeinen Werbungskosten. Daß dies auch für die Kosten des Studiums an einer Universität gelten soll, durch das eine andere Berufslaufbahn vorbereitet wird, kann man der Vorschrift nicht entnehmen.
Das Finanzgericht weist zutreffend darauf hin, daß es ungewiß sei, ob der Bf. nach Abschluß der juristischen Ausbildung wieder Beamter wird, selbst wenn er dies jetzt vorhat. Es führt mit Recht aus, ein Volljurist habe viele Berufsmöglichkeiten, so daß während des Studiums noch nicht abzusehen sei, ob die Studienkosten der späteren Erzielung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit dienten. Da ein klarer und konkreter Zusammenhang zwischen diesen Kosten und den Einnahmen aus der künftigen Berufstätigkeit fehlt, können die Studienkosten nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden (Urteil des Senats VI 162/59 U vom 4. August 1961, BStBl 1962 III S. 5).
Die Kosten, die dem Bf. durch die Fahrten von seiner zweiten Wohnung in Y zu seiner Arbeitsstätte in X entstanden sind, hängen ausschließlich mit dem Studium an der Universität zusammen. Sie gehören daher zu den Studienkosten und sind steuerlich keine Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im Sinne von § 9 Ziff. 4 EStG.
Unbegründet ist auch die Rüge des Bf., das Finanzgericht habe es unterlassen, die Studienkosten nach § 33 EStG zu behandeln. Da der Bf. das Studium freiwillig begonnen hat, fehlt es an der Zwangsläufigkeit im Sinne des § 33 EStG.
Der Bf. kann schließlich auch keinen Erfolg haben mit der Behauptung, das Finanzgericht habe den Grundsatz des rechtlichen Gehörs nicht genügend beachtet, weil es, ohne ihn zu beteiligen, Ermittlungen über seine Zugehörigkeit und sein Ausscheiden aus der Finanzverwaltung angestellt habe. Da der Bf. im Streitjahr 1958 Steuerinspektor war, ist es für die Entscheidung ohne Bedeutung, wann er im Jahr 1959 aus der Finanzverwaltung ausgeschieden ist. Selbst wenn er vom Finanzgericht nicht ausreichend über die getroffenen Feststellungen unterrichtet worden sein sollte, würde die Vorentscheidung nicht auf diesem Fehler des Finanzgerichts beruhen.
Fundstellen
Haufe-Index 410570 |
BStBl III 1962, 488 |
BFHE 1963, 606 |
BFHE 75, 606 |