Leitsatz (amtlich)
1. Zur Bedeutung von Verwaltungsanweisungen, die der Vereinfachung des Verwaltungsverfahrens dienen, im steuergerichtlichen Verfahren.
2. Zur Behandlung von Verwaltungsanweisungen, in denen Werbungskosten-Pauschsätze für Vergütungen aus nebenberuflicher Lehr- und Prüfungstätigkeit festgesetzt sind.
Normenkette
GG Art. 3 Abs. 1, Art. 20 Abs. 3; EStG §§ 9, 9 a; AO § 217
Tatbestand
Der Steuerpflichtige, der hauptberuflich Lehrer an einer Sonderschule ist, erteilte im Jahre 1962 auch zwei Kindern, die zum Besuch der Schule unfähig waren, Hausunterricht. Er beantragte, 25 v. H. der Vergütungen für den Hausunterricht als Werbungskosten-Pauschsatz gemäß Ziff. 12 der Rundverfügung Nr. 244/62 vom 25. Oktober 1962 der OFD Berlin abzusetzen. Nach dieser Verwaltungsanweisung ist bei Vergütungen aus nebenberuflicher Lehr- und Prüfungstätigkeit ein Werbungskosten-Pauschsatz von 25 v. H. zu gewähren, soweit die Vergütungen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) gehören.
Das FA lehnte den Antrag ab. Der Einspruch und die Klage blieben im Streitpunkt ohne Erfolg. In seinem in EFG 1966, 566 veröffentlichten Urteil entschied das FG, der Hausunterricht sei keine Nebentätigkeit im Sinne der Verwaltungsanweisung. Der im Hausunterricht vermittelte Lehrstoff entspreche dem der Sonderschule. Der Ansatz eines Pauschbetrags, der über die nachgewiesenen Werbungskosten hinausgehe, sei nicht gerechtfertigt.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision, mit der der Steuerpflichtige unrichtige Rechtsanwendung rügt, kann keinen Erfolg haben.
Gemäß § 120 Abs. 2 FGO muß die Revisionsbegründung die Rechtsnorm bezeichnen, auf welche die Revision gestützt wird (Urteil des Senats VI R 129/67 vom 21. Juli 1967, BFH 89, 509, BStBl III 1967, 706). Der Steuerpflichtige rügt nicht ausdrücklich die Verletzung einer Rechtsnorm, sondern beruft sich auf die unrichtige Auslegung einer Verwaltungsanweisung. Man kann aber zugunsten des Steuerpflichtigen annehmen, daß er sinngemäß die unrichtige Anwendung der Schätzungsvorschrift des § 217 AO rügt.
Nach § 9 EStG in Verbindung mit § 171 AO (§ 20 Abs. 1 LStDV) hat der Steuerpflichtige seine Werbungskosten darzutun, sofern er höhere Beträge als die Pauschbeträge des § 9a EStG geltend macht. Das FG hat die im finanzgerichtlichen Verfahren einzeln geltend gemachten Werbungskosten anerkannt, besonders auch die durch den Hausunterricht entstandenen Fahrtkosten.
Für den vom Steuerpflichtigen zusätzlich beanspruchten Pauschsatz fehlt eine Grundlage im Gesetz. Auch die Vorschrift des § 217 AO hat das FG nicht verletzt. Die Vorschrift ist anzuwenden, wenn sich die Werbungskosten nicht einzeln ermitteln oder berechnen lassen. Hier ist der Einzelnachweis ohne weiteres möglich.
Auf die Verwaltungsanweisung der OFD Berlin kann der Steuerpflichtige seinen Anspruch nicht stützen. Die Rundverfügung ist keine Rechtsnorm in dem Sinne, daß sie den Steuerpflichtigen einen vor den Steuergerichten verfolgbaren Rechtsanspruch auf den Pauschsatz gibt. Sie ist vielmehr nur eine Verwaltungsanweisung, die das Verwaltungsverfahren vereinfachen soll. Es ist zwar sinnvoll, daß die Verwaltungsbehörden, wenn sie solche Vereinfachungsregelungen getroffen haben, sie auch allgemein anwenden und nicht willkürlich in Einzelfällen, die offenbar von der Verwaltungsanweisung gedeckt werden, die Anwendung ablehnen. Das würde Willkür bedeuten und würde mit dem Wertungsgrundsatz der Gleichbehandlung der Bürger in Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sein (vgl. zur Rechtsnatur solcher Verwaltungsanweisungen zuletzt Urteil des Senats VI R 168/66 vom 14. April 1967, BFH 88, 422, BStBl III 1967, 430 mit einer Übersicht über die Rechtsprechung). Ist aber nicht Willkür im Spiel, sondern ist es objektiv zweifelhaft, ob ein bestimmter Fall unter eine der Vereinfachung der Verwaltung dienende Anweisung fällt, so ist es Sache der Verwaltungsbehörden zu entscheiden, ob sie die Vereinfachungsregelung anwenden wollen oder nicht. Die Steuergerichte, die nach Art. 20 Abs. 3 GG nur an Gesetz und Recht, nicht aber an Verwaltungsanweisungen gebunden sind, können dann die Verwaltungsbehörden nicht zwingen, die Verwaltungsanweisung auch auf einen Fall anzuwenden, der nach deren Auffassung objektiv nicht von der Verwaltungsanweisung gedeckt ist. Die Steuergerichte haben nur sicherzustellen, daß die Steuerpflichtigen ihre im Gesetz begründeten Rechte gegenüber den Verwaltungsbehörden durchsetzen können, besonders also – auf den Streitfall gesehen – ihre tatsächlichen Werbungskosten geltend machen können. Die dem Steuerpflichtigen tatsächlich entstandenen Werbungskosten sind aber berücksichtigt worden. Es ist auch nicht offensichtlich willkürlich, wenn die Verwaltungsbehörden Sonderfälle der vorliegenden Art nicht unter die Pauschalierung bringen, sondern den Nachweis der entstandenen Werbungskosten verlangen.
Soweit der Steuerpflichtige in der Revision zum Nachweis seiner Werbungskosten neue Tatsachen vorgebracht hat, kann der Senat bei der beschränkten Natur des Revisionsverfahrens dieses Vorbringen nicht berücksichtigen (§ 118 FGO).
Fundstellen
Haufe-Index 557321 |
BStBl II 1968, 362 |
BFHE 1968, 364 |