BFH Urteil vom 30.08.1995 - I R 155/94 | Steuer Office Premium | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verdeckte Gewinnausschüttung/Wettbewerbsverbot: Änderung der Rechtsprechung, keine generelle Zurechnung aller Gesellschaftereigengeschäfte zur GmbH, kein Wettbewerbsverbot bei Einmann- GmbH bezüglich des das Stammkapital übersteigenden Vermögens, "klare und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung" nur steuerliches Kriterium, Wettbewerbsverbot bezüglich geerbter Grundstücke, Nutzung von Informationen und Geschäftschancen der GmbH

Leitsatz (amtlich)

1. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist keine geeignete Rechtsgrundlage, um die von einem Gesellschafter für eigene Rechnung ausgeübte Tätigkeit nur deshalb der eigenen GmbH zuzurechnen, weil sie auch unter deren Unternehmensgegenstand fällt (Änderung der Rechtsprechung).

2. Der Alleingesellschafter einer GmbH unterliegt solange keinem gesetzlichen Wettbewerbsverbot, als er der GmbH kein Vermögen entzieht, das zur Deckung des Stammkapitals benötigt wird (Anschluß an BGH-Rechtsprechung und Aufgabe der BFH-Urteile vom 28. Juni 1989 I R 89/85, BFHE 157, 408, BStBl II 1989, 854; vom 26. April 1989 I R 172/87, BFHE 157, 138, BStBl II 1989, 673; vom 12. April 1989 I R 142-143/85, BFHE 156, 484, BStBl II 1989, 636).

3. Das Erfordernis einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung ist ein steuerliches Kriterium, das nicht zur Beurteilung der Existenz zivilrechtlicher Ansprüche herangezogen werden kann.

4. Das Wettbewerbsverbot eines Gesellschafter-Geschäftsführers hindert denselben nicht, Grundstücke zu verkaufen, die er im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erwirbt.

5. Die Annahme einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG wegen Verstoßes des Gesellschafter-Geschäftsführers gegen ein Wettbewerbsverbot setzt voraus, daß der Gesellschafter-Geschäftsführer Informationen oder Geschäftschancen der Kapitalgesellschaft nutzt, für deren Überlassung ein fremder Dritter ein Entgelt gezahlt hätte.

Orientierungssatz

1. Es bleibt offen, ob die BGH-Rechtsprechung, wonach ein Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH solange keinem Wettbewerbsverbot unterliegt, als er der GmbH zur Deckung des Stammkapitals nicht benötigtes Vermögen entzieht, auch dann anzuwenden ist, wenn der Gesellschafter mit der GmbH vertraglich ein Wettbewerbsverbot vereinbart. Der Alleingesellschafter kann in diesem Fall aufgrund seiner Dispositionsbefugnis das vertraglich vereinbarte Wettbewerbsverbot wieder aufheben.

2. Nutzt der Gesellschaftergeschäftsführer einer GmbH unter Verstoß gegen das Wettbewerbsverbot bestimmte Informationen der GmbH zu einem auf eigene Rechnung durchgeführten Veräußerungsgeschäft, bestimmt sich die Höhe des zivilrechtlichen Herausgabeanspruchs der GmbH und damit die Höhe der vGA nicht nach dem gesamten Veräußerungsgewinn, sondern nach dem Betrag, den ein fremder Dritter für die Überlassung der Information bezahlt hätte bzw. in dessen Höhe auf seiten der GmbH ein Schaden eingetreten ist.

Normenkette

KStG 1984 § 8 Abs. 3 S. 2

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, deren einziger Gesellschafter und Geschäftsführer in den Streitjahren 1986, 1987 und 1989 K war. Satzungsgegenstand der Klägerin war damals der Abschluß von Grundstücksgeschäften, der Erwerb und die Veräußerung von Grundstücken, die Durchführung von Bauvorhaben und die Maklertätigkeit. Es bestand ein Geschäftsführervertrag mit K, demzufolge K seine ganze Arbeitskraft, seine Erfahrungen und Kenntnisse in den Dienst der Klägerin zu stellen hatte. Es war ein Wettbewerbsverbot für K vereinbart. Bei einem Verstoß gegen dasselbe sollte K 3 000 DM monatlich zahlen. Änderungen des Geschäftsführervertrages bedurften der Schriftform. Nach Angaben der Klägerin wurde das Wettbewerbsverbot durch Beschluß vom 28. Dezember 1985 aufgehoben. Durch Beschluß vom Januar 1986 sei eine Änderung des Geschäftsführervertrages herbeigeführt worden.

K erhielt ab Beginn des Geschäftsjahres 1986 kein Geschäftsführergehalt mehr, weil er nach eigenen Angaben am 28. Dezember 1985 beschlossen hatte, die Klägerin abzuwickeln und nach dem 1. Januar 1986 keine neuen Geschäfte mehr zu tätigen. Der Abwicklungsbeschluß wurde jedoch weder nach außen hin bekannt noch in irgendeiner Weise durchgeführt.

K hatte von seiner Mutter im Wege der vorweggenommenen Erbfolge am 12. September 1985 das Eigentum an dem Grundstück in S, Y-Straße 1 erworben. Er stellte am 5. November 1985 den Bauantrag zum Neubau eines Supermarktes auf dem Grundstück. Das Bauvorhaben wurde am 19. Dezember 1985 genehmigt und im Oktober 1986 fertiggestellt. Bereits am 18. Juli 1986 verkaufte K das Grundstück an die F-GmbH in X, nachdem er schon am 5. November 1985 einen Mietvertrag über den zu errichtenden Supermarkt mit einem Großhandelsunternehmen abgeschlossen hatte. Die F-GmbH trat in diesen Mietvertrag ein.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ermittelte den Gewinn aus dem Grundstücksverkauf wie folgt:

Verkaufserlös 2 181 625 DM

abzüglich Herstellungskosten 1 238 865 DM

zuzüglich Provision 50 000 DM

abzüglich Wert des Grund und Bodens 75 000 DM

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Veräußerungsgewinn 917 760 DM.

Das FA nahm einen Verstoß gegen das im Geschäftsführervertrag niedergelegte Wettbewerbsverbot an und sah in dem geschilderten Sachverhalt eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) der Klägerin an K. Den von der Klägerin vorgelegten Gesellschafterbeschluß vom 28. Dezember 1985 erkannte das FA nicht als wirksame Befreiung vom Wettbewerbsverbot an. Es erließ entsprechende Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuermeßbescheide 1986 und 1987 und einen Vorauszahlungsbescheid für Körperschaftsteuer 1989.

Die Einsprüche und die Klage blieben erfolglos.

Mit ihrer vom Bundesfinanzhof (BFH) zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG.

Sie beantragt, unter Aufhebung des Urteils des Finanzgerichts (FG) Köln vom 25. November 1993 13 K 4886/90 die Körperschaftsteuerbescheide 1986 und 1987, die Gewerbesteuermeßbescheide 1986 und 1987 und den Körperschaftsteuer-Vorauszahlungsbescheid 1989 dahingehend zu ändern, daß jeweils keine vGAen angesetzt werden.

Das FA hat keinen Antrag gestellt.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf der Grundlage der tatsächlichen Feststellungen des FG kann das Vorliegen einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht abschließend beurteilt werden.

1. Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlaßt ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht (vgl. BFH-Urteil vom 2. Februar 1994 I R 78/92, BFHE 173, 412, BStBl II 1994, 479). Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (vgl. BFH-Urteil vom 16. März 1967 I 261/63, BFHE 89, 208, BStBl III 1967, 626). Ist allerdings der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann eine vGA auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn erbringt, für die es an einer klaren, im voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt (vgl. BFH-Urteil vom 14. März 1990 I R 6/89, BFHE 160, 459, BStBl II 1990, 795). Schließlich kann die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis auch darin begründet sein, daß das zwischen der Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter abgeschlossene Rechtsgeschäft zwar für die Kapitalgesellschaft günstig ist, jedoch aus Gründen des Fremdvergleichs zu dem Schluß zwingt, daß es von Anfang an nicht ernstlich gewollt war (vgl. BFH-Urteile vom 23. Mai 1984 I R 294/81, BFHE 141, 266, BStBl II 1984, 673; vom 17. Oktober 1984 I R 22/79, BFHE 142, 276, BStBl II 1985, 69; vom 2. Juli 1986 I R 144/85, BFH/NV 1987, 398; vom 2. Dezember 1992 I R 54/91, BFHE 170, 119, BStBl II 1993, 311; vom 16. Dezember 1992 I R 2/92, BFHE 170, 175, BStBl II 1993, 455; vom 29. Juni 1994 I R 11/94, BFHE 175, 253, BStBl II 1994, 952).

2. Das FG ist im Grundsatz zutreffend davon ausgegangen, daß der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks in S von K und nicht von der Klägerin erzielt wurde. Das Grundstück wurde von K im eigenen Namen und für eigene Rechnung erworben, bebaut und verkauft. K übte die dem Veräußerungsgewinn zugrundeliegende Tätigkeit selbst und für eigene Rechnung aus. Er erzielte deshalb den Veräußerungsgewinn im steuerlichen Sinne. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist keine geeignete Rechtsgrundlage, um die von einem Gesellschafter im eigenen Namen und für eigene Rechnung ausgeübte Tätigkeit nur deshalb der eigenen GmbH zuzurechnen, weil sie auch unter deren Unternehmensgegenstand fällt. Soweit den BFH-Urteilen vom 15. Dezember 1965 I 181/63 U (BFHE 84, 342, BStBl III 1966, 123), vom 30. September 1970 I R 130/68 (BFHE 100, 240, BStBl II 1971, 68), vom 27. Januar 1971 I R 79/68 (BFHE 101, 361, BStBl II 1971, 352), vom 11. Februar 1981 I R 128/77 (BFHE 132, 552, BStBl II 1981, 448) und vom 9. Februar 1983 I R 229/81 (BFHE 138, 208, BStBl II 1984, 487) etwas anderes zu entnehmen ist, hält der Senat an der damals vertretenen Rechtsauffassung nicht länger fest.

3. Das FG hat einen zivilrechtlichen Anspruch der Klägerin gegen K auf Vorteilsherausgabe und/oder Schadensersatz in Höhe von 917 760 DM bejaht und in dem "Verzicht" auf seine Geltendmachung eine vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG gesehen. Die tatsächlichen Feststellungen des FG tragen jedoch dessen Rechtsauffassung nicht. Insoweit ist zwischen der zivilrechtlichen Beurteilung eines Anspruchs auf Vorteilsherausgabe und/oder auf Schadensersatz und der steuerrechtlichen Annahme einer vGA zu unterscheiden.

a) Die Annahme eines zivilrechtlichen Anspruchs auf Vorteilsherausgabe und/oder auf Schadensersatz der Klägerin wegen eines Verstoßes ihres Alleingesellschafters gegen ein Wettbewerbsverbot setzt die Existenz eines solchen voraus. Das FG hat die Existenz eines solchen Wettbewerbsverbotes sowohl aus den allgemeinen Treuepflichten eines Alleingesellschafter-Geschäftsführers als auch aus § 5 des Geschäftsführervertrages abgeleitet. Diese Auffassung ist zumindest insoweit fehlerhaft, als nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) der Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH solange keinem Wettbewerbsverbot unterliegt, als er der GmbH Vermögen entzieht, das zur Deckung des Stammkapitals nicht benötigt wird (vgl. BGH-Urteil vom 10. Mai 1993 II ZR 74/92, BGHZ 122, 333, GmbH-Rundschau --GmbHR-- 1993, 427). Insoweit hält der Senat an seiner teilweise anders lautenden Rechtsprechung nicht länger fest (vgl. BFH-Urteile vom 28. Juni 1989 I R 89/85, BFHE 157, 408, BStBl II 1989, 854; vom 26. April 1989 I R 172/87, BFHE 157, 138, BStBl II 1989, 673; vom 12. April 1989 I R 142-143/85, BFHE 156, 484, BStBl II 1989, 636). Ob etwas anderes gilt, wenn der Alleingesellschafter --wie im Streitfall-- mit seiner GmbH ein Wettbewerbsverbot vertraglich vereinbart, kann dahinstehen. Auch dann ist die umfassende Dispositionsbefugnis des Alleingesellschafters zu beachten, die es ihm erlaubt, das vertraglich vereinbarte Wettbewerbsverbot aufzuheben (vgl. Winter, Mitgliedschaftliche Treubindungen im GmbH-Recht, 1988, S.197; Fleck, Die Drittanstellung des GmbH-Geschäftsführers, Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und Wirtschaftsrecht --ZHR-- 149, 387 ff., 407, 417). Das FG hat den diesbezüglichen Gesellschafterbeschlüssen vom Januar 1985 und vom 28. Dezember 1985 keine Bedeutung beigemessen, weil es an einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung fehle. Dem ist nicht zu folgen. Das Erfordernis einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung ergibt sich nur aus der Rechtsprechung des BFH zur vGA gegenüber einem beherrschenden Gesellschafter. Es handelt sich um ein rein steuerliches Kriterium, das nicht zur Beurteilung der Existenz zivilrechtlicher Ansprüche herangezogen werden kann.

b) Angesichts der Besonderheiten des Streitfalls teilt der Senat auch nicht die Rechtsauffassung des FG, daß jede Betätigung des Alleingesellschafter-Geschäftsführers im Bereich des Unternehmensgegenstandes seiner GmbH einen Verstoß gegen ein vertraglich vereinbartes Wettbewerbsverbot darstellt. Die Annahme eines Verstoßes gegen ein (hier unterstelltes) Wettbewerbsverbot setzt voraus, daß der Gesellschafter-Geschäftsführer entweder seine Treuepflichten als Gesellschafter oder seine Verhaltenspflichten als Geschäftsführer verletzt. Dies ist z.B. bei einer eigennützigen Einflußnahme auf die Kapitalgesellschaft oder bei einer Verwertung von Informationen denkbar, die aufgrund der Gesellschafterstellung erlangt wurden. Ebenso kann der Gesellschafter-Geschäftsführer Geschäftschancen, die der Kapitalgesellschaft gebühren, als Eigengeschäft wahrnehmen oder Kenntnisse der Kapitalgesellschaft über geschäftliche Möglichkeiten tatsächlicher oder rechtsgeschäftlicher Art an sich ziehen und für eigene Rechnung nutzen (vgl. Scholz/Schneider, GmbH-Gesetz, 8. Aufl., § 43 Rdnr.144).

Die tatsächlichen Feststellungen des FG ergeben keinen derartigen Verstoß gegen ein (unterstelltes) Wettbewerbsverbot. Dasselbe verbot dem K nicht, das Grundstück in S im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich von seiner Mutter zu erwerben. In dem Erwerb kann weder eine Einflußnahme auf die Geschäftsführung der Klägerin noch eine Verwertung von Geschäftschancen der Klägerin gesehen werden. Die Klägerin hatte nicht die Chance, das Grundstück in S von der Mutter des K im Wege der vorweggenommenen Erbfolge zu erwerben. Das (wiederum unterstellte) Wettbewerbsverbot konnte den K auch nicht daran hindern, sein Grundstück wirtschaftlich bestmöglichst zu verwerten. Er durfte es deshalb als solches verkaufen oder aber --wie geschehen-- bebauen und anschließend verkaufen. Er durfte dabei nur nicht besondere Informationen oder Geschäftschancen der Klägerin für sich selbst nutzen (z.B. der Klägerin Kaufinteressenten abwerben). Diesbezügliche Feststellungen tatsächlicher Art hat das FG jedoch bisher nicht getroffen. Selbst wenn K bestimmte Informationen der Klägerin für sich genutzt hätte, stünde der Klägerin deshalb kein Anspruch auf die Herausgabe des gesamten Veräußerungsgewinns zu. Ein etwaiger zivilrechtlicher Anspruch wäre der Höhe nach auf den Betrag zu begrenzen, den ein fremder Dritter für die Überlassung der Information als Entgelt bezahlt hätte bzw. in dessen Höhe auf seiten der Klägerin ein Schaden eingetreten ist.

c) Sollte die Existenz eines zivilrechtlichen Anspruchs auf Vorteilsherausgabe und/oder Schadensersatz zu verneinen sein, so würde dies noch nicht die Annahme einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ausschließen. Eine solche setzt jedoch wiederum voraus, daß K bei der Bebauung und Veräußerung seines eigenen Grundstücks Informationen oder Geschäftschancen der Klägerin nutzte, für deren Überlassung ein fremder Dritter ein Entgelt gezahlt haben würde. Auch insoweit fehlt es an ausreichenden tatsächlichen Feststellungen des FG.

4. Bei dieser Sachlage kann die Vorentscheidung keinen Bestand haben. Sie war aufzuheben. Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Der Sachverhalt bedarf weiterer Aufklärung. Die Aufklärung durchzuführen ist die Aufgabe des FG. Zu diesem Zweck war die Sache an das FG zurückzuverweisen. Damit erhält das FG auch Gelegenheit, zu den Tatbestandsvoraussetzungen des § 27 Abs. 1 KStG Stellung zu nehmen. Ferner wird das FG im zweiten Rechtszug beachten müssen, daß mit der Klage auch der Bescheid über Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen ab 1989 angefochten wurde. Die Vorentscheidung enthält kein Wort der Begründung, weshalb die Klage insoweit abgewiesen wurde.