Entscheidungsstichwort (Thema)
Veranlagung zur Einkommensteuer. Insolvenz. Ehegatten
Leitsatz (amtlich)
Das Wahlrecht der Ehegatten für eine Getrennt- oder Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer wird in der Insolvenz eines Ehegatten durch den Insolvenzverwalter und im vereinfachten Insolvenzverfahren durch den Treuhänder ausgeübt.
Haben Ehegatten eine von der gesetzlichen Regel abweichende interne Aufteilung ihrer Einkommensteuerschulden aus Zusammenveranlagung vereinbart, so sind Ausgleichsansprüche aus einer derartigen Vereinbarung nur Insolvenzforderung. Insolvenzbeständig kann dagegen ein vorweggenommener Erlass des familienrechtlichen Ausgleichsanspruchs bei Zusammenveranlagung sein, dessen Feststellung jedoch strengen Anforderungen unterliegt.
Leitsatz (redaktionell)
1. Nach der Rechtsprechung des BFH ist das Wahlrecht des § 26 Abs. 2 EStG kein höchstpersönliches Recht, sondern ein Verwaltungsrecht, welches beim Tode eines Ehegatten auf dessen Erben übergeht. Maßgeblich hierfür sind die erheblichen vermögensrechtlichen Auswirkungen des Antragsrechts für den Erben, der im Falle der Zusammenveranlagung als Gesamtrechtsnachfolger für die Steuerschulden nach § 45 AO haftet. Der Senat schließt sich der Auffassung des BFH auch für den Fall der Insolvenz eines Ehegatten an. Dabei steht die vom BFH angenommene Unübertragbarkeit des Wahlrechts der Ausübung dieses Wahlrechts durch den Insolvenzverwalter nicht entgegen.
2. Ein Ehegatte braucht der einkommensteuerrechtlichen Zusammenveranlagung nur Zug um Zug gegen eine bindende Zusage des anderen Teils zuzustimmen, seine gegenüber einer Getrenntveranlagung entstehenden steuerlichen Nachteile auszugleichen (im Streitfall war die im vereinfachten Insolvenzverfahren des Ehemannes bestellte Treuhänderin nicht bereit, ohne entsprechende Ausgleichszahlung einer zugunsten der Ehefrau und zu Lasten der Insolvenzmasse wirkenden Zusammenveranlagung zuzustimmen).
Normenkette
InsO §§ 38, 80 Abs. 1; EStG § 26 Abs. 2; AO 1977 § 34; BGB § 397 Abs. 1; AO 1977 § 45
Verfahrensgang
LG Dortmund (Urteil vom 20.12.2005; Aktenzeichen 1 S 320/04; ZVI 2006, 255) |
AG Dortmund (Entscheidung vom 24.09.2004; Aktenzeichen 116 C 2575/04) |
Tenor
Die Revision gegen das Urteil der 1. Zivilkammer des LG Dortmund vom 20.12.2005 wird auf Kosten der Klägerin zurückgewiesen.
Von Rechts wegen
Tatbestand
[1] Über das Vermögen der Klägerin wurde im Januar 2000 das Insolvenzverfahren eröffnet. Am 17.12.2001 kündigte ihr das Insolvenzgericht die Restschuldbefreiung an. Im Juli 2003 wurde auch über das Vermögen ihres Ehemannes (i.F.: Schuldner), mit dem die Klägerin seit 1983 verheiratet ist, das (vereinfachte) Insolvenzverfahren eröffnet und die Beklagte zur Treuhänderin bestellt. In der Einkommensteuererklärung für den Veranlagungszeitraum 2002 beantragten die Klägerin und der Schuldner die Zusammenveranlagung. Im September 2003 erging ein entsprechender Steuerbescheid, wonach die Eheleute eine Nachzahlung von 230,86 EUR zu leisten hatten. Gegen diesen Bescheid legte die Beklagte Einspruch ein und beantragte die getrennte Veranlagung.
[2] Das Finanzamt änderte im Einspruchsverfahren den Steuerbescheid und führte die getrennte Veranlagung durch. Danach hatte die Klägerin 3.467,87 EUR Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag nachzuzahlen, während zur Insolvenzmasse des Schuldners 1.056,48 EUR zu erstatten waren. Hiergegen erhob nunmehr die Klägerin Einspruch und stellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung, dem das Finanzamt nachkam. Die Klägerin war bereit, die Nachzahlung von 230,86 EUR zu erbringen, weigerte sich jedoch, zur Rücknahme des Einspruchs den weiteren steuerlichen Nachteil der Insolvenzmasse von 1.056,48 EUR auszugleichen.
[3] Die Klägerin verlangt von der Beklagten, ggü. dem zuständigen Finanzamt der Zusammenveranlagung für das Jahr 2002 zuzustimmen. Das AG hat die Klage abgewiesen; das LG, dessen Entscheidung in ZVI 2006, 255 veröffentlicht ist, hat die Berufung der Klägerin zurückgewiesen. Dagegen wendet sich die Klägerin mit ihrer vom Berufungsgericht zugelassenen Revision.
Entscheidungsgründe
[4] Die Revision ist unbegründet.
I.
[5] Das Berufungsgericht hat ausgeführt, der Klägerin stehe gegen die Beklagte kein Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung ggü. dem Finanzamt zu. Das Wahlrecht des § 26 EStG sei kein persönliches und ausschließlich im ehelichen Verhältnis begründetes Recht, sondern ein vermögensrechtliches Verwaltungsrecht, welches mit der Verfahrenseröffnung auf den Insolvenzverwalter übergehe. Das Wahlrecht werde im Streitfall auch nicht durch die bürgerlich-rechtliche Verpflichtung zur ehelichen Lebensgemeinschaft oder den besonderen grundgesetzlichen Schutz der Ehe eingeschränkt. Die Wahl der getrennten Veranlagung durch die Beklagte sei sachlich gerechtfertigt. Dabei sei auch zu berücksichtigen, dass die Beklagte der Klägerin die Möglichkeit eingeräumt habe, der Insolvenzmasse die steuerlichen Nachteile im Innenverhältnis unter Beibehaltung der gemeinsamen Veranlagung auszugleichen. Ohne Auswirkung auf das Wahlrecht der Beklagten bleibe, ob sich die in der Wohlverhaltensperiode befindliche Klägerin durch dessen Ausübung erneut verschulden müsse.
II.
[6] Diese Ausführungen halten rechtlicher Nachprüfung stand.
[7] 1. Die Klage ist mit dem gestellten Sachantrag zulässig; ihr fehlt insb. nicht das Rechtsschutzbedürfnis. Die Beklagte kann ihren beschiedenen Einspruch gegen die Zusammenveranlagung der Klägerin und des Schuldners nach § 362 Abs. 1 AO nicht mehr zurücknehmen, obwohl der Einspruchsbescheid noch nicht bestandskräftig geworden ist (vgl. BFH v. 10.7.1996 - I R 5/96, BFHE 181, 100, 102; Tipke/Kruse, AO § 362 Stand März 2003 Rz. 12). Die mit der Klage erstrebte Zustimmungserklärung der Beklagten zur Zusammenveranlagung der Klägerin und des Schuldners für den Zeitraum 2002 wäre aber auch im noch anhängigen Einspruchsverfahren der Klägerin beachtlich. Denn von der Beklagten wird das Wahlrecht des Schuldners zur Zusammenveranlagung gem. §§ 25 Abs. 3 Satz 2, 26 Abs. 2, 26b EStG nach § 80 Abs. 1 InsO und § 34 Abs. 1 und 3 AO ausgeübt. Eine spätere Änderung der nach § 26 Abs. 2 EStG getroffenen Wahl ist bis zur bestandskräftigen Veranlagung grundsätzlich zulässig (vgl. BFH, BStBl. II 2002, 408, 409 m.w.N.).
[8] Nach der Rechtsprechung des BFH ist das Wahlrecht des § 26 Abs. 2 EStG kein höchstpersönliches Recht, sondern ein Verwaltungsrecht, welches beim Tode eines Ehegatten auf dessen Erben übergeht (vgl. BFHE 77, 754, 755 f.; 81, 236, 239). Maßgeblich hierfür sind die erheblichen vermögensrechtlichen Auswirkungen des Antragsrechts für den Erben, der im Falle der Zusammenveranlagung als Gesamtrechtsnachfolger für die Steuerschulden nach § 45 AO haftet. Der Senat schließt sich der Auffassung des BFH auch für den Fall der Insolvenz eines Ehegatten an. Der Einordnung des Veranlagungswahlrechts als höchstpersönliches Recht steht entgegen, dass es zwar an die bestehende Ehe anknüpft, sich aber nur vermögensrechtlich auf diese auswirkt. Mit der Annahme und Ausschlagung einer Erbschaft oder eines Vermächtnisses, die nach § 83 Abs. 1 Satz 1 InsO wegen ihrer höchstpersönlichen Natur ausschließlich dem Schuldner zusteht, ist es nicht vergleichbar. Ebenso wenig gebietet der verfassungsrechtliche Grundsatz, wonach es sich bei der Zusammenveranlagung um eine am Schutzgebot des Art. 6 Abs. 1 GG und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Ehepaare (Art. 3 Abs. 1 GG) orientierte sachgerechte Besteuerung handelt (vgl. BVerfG v. 3.11.1982 - 1 BvR 620/78, 1 BvR 1335/78, 1 BvR 1104/79, 1 BvR 363/80, BVerfGE 61, 319, 345 ff. = MDR 1983, 107; BFH/NV 2002, 1137, 1138; 2005, 46 f.), das Veranlagungswahlrecht als höchstpersönlich anzusehen.
[9] Der Insolvenzverwalter hat nach § 34 Abs. 1 und 3 AO die steuerlichen Pflichten des Schuldners zu erfüllen, soweit seine Verwaltung reicht. Die Verwaltungsbefugnis des Insolvenzverwalters umfasst nach § 80 Abs. 1 InsO das zur Insolvenzmasse (§§ 35, 36 InsO) gehörende Vermögen. Die vom BFH angenommene Unübertragbarkeit des Wahlrechts (vgl. BFHE 191, 311, 317; BFH/NV 1996, 453, 454) steht der Ausübung durch den Insolvenzverwalter nicht entgegen (ebenso Frotscher, Besteuerung in der Insolvenz 6. Aufl. S. 97 f Fn. 46; a.A. Weiss FR 1992, 255, 261; Kirchhof/Seiler, EStG 5. Aufl., § 26 Rz. 80). Zwar gehören unpfändbare Gegenstände des Schuldnervermögens nicht zur Insolvenzmasse und fallen deshalb nicht unter die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters. Das Veranlagungswahlrecht selbst ist jedoch kein Vermögensgegenstand, sondern ein Verwaltungsrecht, welches lediglich vermögensrechtlichen Bezug aufweist. Der vom Veranlagungsergebnis abhängige Lohn- oder Einkommensteuererstattungsanspruch ist nach § 46 Abs. 1 AO pfändbar (BFH v. 18.8.1998 - VII R 114/97, BFHE 187, 1; BGH v. 12.12.2003 - IXa ZB 115/03, BGHZ 157, 195 = MDR 2004, 535 = BGHReport 2004, 556 m. Anm. Boddenberg/Homann) und gehört zur Insolvenzmasse seines Gläubigers. Das gilt auch, soweit der Erstattungsanspruch Veranlagungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens betrifft (vgl. BGH, Beschl. v. 12.1.2006 - IX ZB 239/04, MDR 2006, 891 = BGHReport 2006, 533 = WM 2006, 539, 540). Die Treuhänderin kann daher über den Erstattungsanspruch der Masse nach § 80 Abs. 1 InsO durch die von der Klägerin erstrebte Zustimmungserklärung wirksam verfügen.
[10] 2. Zur Begründung der Klage kommt allein der eherechtliche Anspruch gegen den Insolvenzschuldner in Betracht, an der einkommensteuerrechtlichen Zusammenveranlagung der Eheleute mitzuwirken (§ 1353 BGB). Ein gegen die Beklagte durchsetzbares Recht ist insoweit jedoch nicht begründet worden.
[11] a) Ein Ehegatte braucht der einkommensteuerrechtlichen Zusammenveranlagung ohnehin nur Zug um Zug gegen eine bindende Zusage des anderen Teils zuzustimmen, seine gegenüber einer Getrenntveranlagung entstehenden steuerlichen Nachteile auszugleichen (BGH v. 25.6.2003 - XII ZR 161/01, BGHZ 155, 249, 253 = BGHReport 2003, 1269 = MDR 2003, 1235; BGH, Urt. v. 23.3.1983 - IVb ZR 369/81, MDR 1983, 919 = NJW 1983, 1545, 1546; v. 3.11.2004 - XII ZR 128/02, BGHReport 2005, 304 = MDR 2005, 396 = NJW-RR 2005, 225 f.). Dazu war trotz Aufforderung der Beklagten die Klägerin nicht bereit. Nach ihrer Vermögenslage wäre überdies von ihr auf Verlangen Sicherheit für den Zug um Zug gegen die Zustimmungserklärung geschuldeten Nachteilsausgleich zu leisten gewesen.
[12] b) Eheleute können allerdings eine von der gesetzlichen Regel abweichende interne Aufteilung ihrer Einkommensteuerschulden vereinbaren. Ist danach bei der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer der ggü. der Getrenntveranlagung für einen von ihnen entstehende Nachteil nicht auszugleichen, kann die Zustimmung zur Zusammenveranlagung auch nicht von einer vereinbarungswidrigen Zusage abhängig gemacht werden. Eine solche Vereinbarung abweichender Aufteilung der Einkommensteuerlast kann bereits durch konkludentes Handeln zustande kommen (vgl. BGH, Urt. 20.3.2002 - XII ZR 176/00, BGHReport 2002, 463 = MDR 2002, 1252 = NJW 2002, 1570 f.; v. 12.6.2002 - XII ZR 288/00, BGHReport 2002, 727 = MDR 2002, 1316 = NJW 2002, 2319, 2320 f.). Das macht die Klägerin jedoch erstmals mit ihrer Revision geltend. Dieser neue Sachvortrag ist für das Revisionsverfahren nicht zu berücksichtigen. Dem in den Tatsacheninstanzen allein vorgetragenen Umstand einer seit mehreren Jahren durchgeführten Zusammenveranlagung lässt sich über die interne Aufteilung der Steuerschuld zwischen der Klägerin und ihrem Ehemann nichts entnehmen. Ausgleichsansprüche aus derartigen Vereinbarungen wären ohnehin in der Insolvenz eines Ehegatten gegen diesen nicht durchzusetzen. Insolvenzbeständig wäre, sofern nicht angefochten, allenfalls ein vorweggenommener Erlass (§ 397 Abs. 1 BGB) des familienrechtlichen Ausgleichsanspruchs, wobei an die Feststellung des Erlasses strenge Anforderungen zu stellen sind (BGH, Urt. v. 10.3.2001 - VII ZR 356/00, MDR 2001, 859 = BGHReport 2001, 670 = NJW 2001, 2325; v. 7.3.2006 - VI ZR 54/05, BGHReport 2006, 758 m. Anm. Goebel = MDR 2006, 1042 = NJW 2006, 1511, 1512).
[13] c) Ob hier ein Rechtsbindungswille für die Zukunft zwischen den Eheleuten bei unterbliebenem Nachteilsausgleich schon aus dem Grunde ausscheiden muss, weil in den Veranlagungszeiträumen 2000 und 2001 die Klägerin ihrerseits das Verbraucherinsolvenzverfahren mit Ankündigung der Restschuldbefreiung durchlaufen hat, bedarf deshalb keiner Prüfung. Ebenfalls ist nicht zu entscheiden, ob die Rechtsverteidigung der Beklagten für einen Insolvenzverwalter als Anfechtung einer gesetzesabweichenden Aufteilungsvereinbarung gem. § 134 InsO zu werten wäre. Die Beklagte war als Treuhänderin nach § 313 Abs. 2 InsO ohnedies nicht zur Anfechtung berechtigt und hat sich hierauf auch nicht berufen.
Fundstellen
BFH/NV Beilage 2007, 459 |
DB 2007, 1638 |
DStR 2007, 1411 |
HFR 2007, 1246 |
NJW 2007, 2556 |
NWB 2007, 4481 |
BGHR 2007, 891 |
EBE/BGH 2007 |
FamRZ 2007, 1320 |
StuB 2007, 635 |
StuB 2008, 118 |
WM 2007, 1340 |
WuB 2007, 725 |
ZAP 2007, 1021 |
ZIP 2007, 1917 |
DZWir 2007, 469 |
MDR 2007, 1156 |
NZI 2007, 455 |
NZI 2008, 18 |
ZInsO 2007, 656 |
ErbStB 2007, 300 |
FamRB 2007, 334 |
InsbürO 2008, 33 |
NJW-Spezial 2007, 454 |
ZFE 2007, 344 |
ZVI 2008, 118 |
FK 2007, 131 |
SJ 2007, 40 |