Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.3 Beteiligte Rechtsträger; unter § 15 UmwStG fallende Vermögensübergänge

Tz. 11

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach der für stliche Übertragungen bis zum 31.12.2021 geltenden Rechtslage müssen gem § 1 Abs 2 UmwStG die an einer Spaltung beteiligten Rechtsträger nach den Rechtsvorschriften eines EU-/EWR-Staats gegründete Gesellschaften iSd Art 54 AEUV bzw iSd Art 34 des EWR-Abkommens sein, deren Sitz und Ort der Geschäftsleitung sich innerhalb des Hoheitsgebiets eines EU-/EWR-Staats befinden. Die SE und die SCE gelten als derart gegründete Gesellschaften (s § 1 Abs 2 S 2 UmwStG). Näheres s § 1 UmwStG Tz 144ff.

Im Zuge der partiellen Globalisierung des UmwStG durch das KöMoG ist § 1 Abs 2 UmwStG für nach dem 31.12.2021 liegende stliche Übertragungen ersatzlos aufgehoben worden. Sollte eine derartige Spaltung im Einzelfall tatsächlich unter Beteiligung einer Drittstaaten-Rechtsträgers zivilrechtlich durchgeführt werden (wegen der Nichtglobalisierung des UmwG s Tz 6), wäre sie unter den Voraussetzungen des § 15 UmwStG st-neutral unter der Prämisse möglich, dass eine Vergleichbarkeit mit einer inl Umw besteht. S § 1 UmwStG Tz 156b.

Tz. 12

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

§ 15 UmwStG ist anzuwenden auf einen Vermögensübergang im Wege der partiellen Gesamtrechtsnachfolge (s Tz 31, 33)

durch	von	auf
Aufspaltung (§ 123 Abs 1 UmwG, s Tz 34)	einer Kö	eine andere Kö
Abspaltung (§ 123 Abs 2 UmwG, s Tz 35)
Teilübertragung (§ 174 UmwG, s Tz 50)

Da § 15 UmwStG – abw vom HR – die St-Neutralität einer Spaltung insbes davon abhängig macht, dass das übergehende und das zurückbleibende BV Teilbetriebs-Qualität haben (s Tz 90) und in Abs 2 weitere stspezifische Zusatzvoraussetzungen genannt sind, sind hr-lich wirksame Spaltungen denkbar, die stlich nicht st-neutral durchführbar sind (s Tz 401). Da gleichwohl aufgr des Primats des ZivR eine Spaltung vorliegt, sind die anderen Vorschriften des UmwStG – wie insbes die stliche Rückwirkung nach § 2 UmwStG – anwendbar (s. s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.13.

Tz. 13

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

vorläufig frei

Tz. 14

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die in § 123 Abs 3 UmwG geregelte Ausgliederung (s Tz 36) fällt nicht unter § 15 UmwStG, sondern unter § 20 UmwStG. Bei Nichterfüllung der strengeren ges Voraussetzungen für eine Abspaltung zu Bw kann die Ausgliederung im Einzelfall eine Alt zur Spaltung sein (s Tz 89). Dies gilt insbes im Verhältnis zur Abspaltung, wenn das bei der übertragenden Kö verbleibende Vermögen keinen Teilbetrieb darstellt, da bei einer Ausgliederung die St-Neutralität nach § 20 UmwStG nicht davon abhängt, ob auch das zurückgebliebene Vermögen einen Teilbetrieb darstellt (s § 20 UmwStG Tz. 101).

Im Übrigen kann ein der Aufspaltung vergleichbares Ergebnis durch die Einbringung des Vermögens der Kö im Zuge einer Sachgründung oder SachKap-Erhöhung in (mind zwei) TG und eine nachfolgende Liquidation der Kö unter Auskehrung der Anteile an diesen TG an die AE verwirklicht werden. Ein der Abspaltung vergleichbares Ergebnis kann durch Einbringung eines Teils des Vermögens der Kö in eine TG mit nachfolgender Auskehrung dieser Anteile iRe Kap-Herabsetzung oder Sachdividende erreicht werden.

Auch wenn der jeweils erste Schritt unter den Voraussetzungen der §§ 20, 21 UmwStG als Einbringung zu Bw vollzogen werden kann, führt der jeweils zweite Schritt zu einer stlichen Realisierung der stillen Reserven in den ausgekehrten Anteilen (und ggf zur rückwirkenden Besteuerung eines Einbringungsgewinns nach § 22 Abs 1 UmwStG) bei der Kö und zur Besteuerung der AE, die Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1, 2 EStG oder einen Liquidationsgewinn erzielen (s Schumacher, in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 46, 47).

Tz. 15

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach § 1 Abs 1 S 1 Nr 1 UmwStG gilt § 15 UmwStG auch für vergleichbare ausl Vorgänge. Das betrifft nach der Rechtslage bis zum 31.12.2021 (vor KöMoG) ausl nationale Auf- und Abspaltungen unter Beteiligung von EU-/EWR-Kö, bei denen in D st-verhaftetes Vermögen übertragen wird oder inl AE betroffen sind. Wegen der Vergleichbarkeit eines ausl mit einem inl Spaltungsvorgang s UmwSt-Erl 2011 Rn 01.20ff, weiter s § 1 UmwStG Tz 86ff, dort insbes

• zur Prüfung der Vergleichbarkeit,
• zur Umw-Fähigkeit der beteiligten Rechtsträger,
• zu den Strukturmerkmalen eines Umw-Vorgangs.

Nicht unter § 15 UmwStG fallen Spaltungen nach ausl Umw-Recht unter Beteiligung einer Kö mit Geschäftsleitung in einem Drittstaat, bei denen die D st-verhaftetes Vermögen übertragen wird oder inl AE betroffen sind, ebenso nicht Spaltungen unter Beteiligung einer nach dem Recht eines Drittstaats gegründeten Kö mit ausl Geschäftsleitung (gl A s Bleifeld, in F/D, § 15 UmwStG Rn 55). Anders als bei einer Drittstaaten-Verschmelzung greift bei einer Drittstaaten-Spaltung auch § 12 Abs 2 KStG nicht (dazu Tz 47, 48, weiter s § 12 KStG Tz 400ff). Für einen in D ansässigen AE der übertragenden ausl Kö ist eine solche Drittstaatenspaltung stlich nicht als Anteilsveräußerung, sondern als Sachauskehrung zu behandeln (glA s Käbisch/Bunzeck (IWB 2011, 392, 397) und s Becker/Kamphaus/Loose (IStR 2013, 328, 332). Wegen Nich...