Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.3.3.3 Einbringende Personen iSd § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst b UmwStG

Tz. 13

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Rechnet ein Rechtsträger nicht zu den von § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst a UmwStG erfassten Pers (weil entweder die Rechtsform einer Gesellschaft iSd Art 54 AEUV/Art 34 EWR-Abkommen nicht vorliegt oder die Ansässigkeitserfordernisse in dem EWR nicht vorliegen, s Tz 12), kann dennoch eine Einbringung unter Anwendung von § 20 UmwStG möglich sein. § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst b UmwStG bestimmt nämlich für diese übertragenden Rechtsträger eine Anwendung des Sechsten Teils des UmwStG, wenn in materiell-rechtlicher Hinsicht bei diesen Pers ein gedachter VG aus den erhaltenen neuen Anteilen im Zeitpunkt der Sacheinlage einem unbeschr inl Besteuerungsrecht unterliegt.

Zur Vereinbarkeit mit EU-Recht s Tz 11a.

• Pers-Gr

Bei den als Einbringende gem § 20 UmwStG in Frage kommenden Rechtsträgern/Pers iSd § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst b UmwStG handelt sich um

• eine natürliche Pers mit Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt außerhalb des EU-/EWR-Bereichs (Drittland),
• eine vergleichbare "Pers-Ges" oder "Kap-Ges" nach ausl Recht eines Drittstaats (hierzu gehören ab dem 01.01.2021 auch Gesellschaften, die nach den Rechtsvorschriften des Vereinigten Königreichs von GB gegründet worden sind, s Tz 12a),
• eine Gesellschaft iSd Art 48 EG-Vertrag (nunmehr Art 54 AEUV) oder Art 34 EWR-Abkommen (s Tz 12) mit Sitz oder Ort der Geschäftsleitung in einem Drittland oder
• eine nicht in Art 48 EG-Vertrag (nunmehr Art 54 AEUV) oder Art 34 EWR-Abkommen genannte Gesellschaft ohne wirtsch Erwerbszweck (zB nichtrechtsfähige Vereine, Stiftungen und Anstalten; Miteigentumsgemeinschaften, Erbengemeinschaften) mit Sitz und/oder Ort der Geschäftsleitung im EU-/EWR-Bereich,

• eine Pers-Ges mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung im EU-/EWR-Bereich, wenn und soweit die an der Pers-Ges als (unmittelbare oder mittelbare) MU beteiligten Kö, Pers-Vereinigungen, Vermögensmassen oder natürlichen Pers zwar nicht zum Pers-Kreis gem § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst a UmwStG rechnen (s Tz 12), aber zu den vorgenannten Pers gehören (dh in einem Drittstaat ansässig oder nichtrechtsfähige Vereine, Stiftungen und Anstalten sind; s Tz 11b).

Tz. 13a

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

• Pers mit inl Besteuerungsrecht für erhaltene Anteile

Bei den vorgenannten Pers oder MU einer einbringenden/umwandelnden Pers-Ges (s Tz 13), muss hinzukommen, dass bei Einbringung ein unbeschr inl Besteuerungsrecht für die stillen Reserven in den (Geschäfts-)Anteilen an der Übernehmerin besteht. Das fragliche inl Besteuerungsrecht ist auf den Gewinn aus der Veräußerung der "erhaltenen Anteile" bezogen (s § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst b UmwStG). Dies sind diejenigen neuen Anteile an der Übernehmerin, die als Gegenleistung für die umwstliche Sacheinlage gewährt werden. Werden dem Einbringenden von der Übernehmerin Anteile an ihren Tochter-Kap-Ges als sonstige (weitere) Zusatzleistung für den Sacheinlagegegenstand zugewendet, ist ein Besteuerungsrecht für diese anderen Anteile für die sachliche Anwendungsregelung irrelevant. Dies ergibt sich schon aus dem Umstand, dass der gW dieser anderen Anteile von den stlichen AK der neuen Anteile an der Übernehmerin in Abzug gebracht wird (s § 20 Abs 3 S 3 UmwStG), so dass nur in den erhaltenen (neuen) Anteilen stille Reserven, auf deren Besteuerung es ankommt, begründet werden. Das nach nach § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst b UmwStG erforderliche Besteuerungsrecht bezieht sich auf einen gedachten "Gewinn aus der Veräußerung" der neuen Anteile an der Übernehmerin (dh auf die stillen Reserven des WG "Beteiligung") und nicht auf die StPflicht auf Gewinnausschüttungen der Übernehmerin an den Einbringenden/AE. Maßgebend ist die St-Verhaftung bei der ESt oder KSt; eine Verstrickung bei der GewSt wird nicht gefordert.

Wird das inl Besteuerungsrecht auch nur tw eingeschr, führt dies als Rechtsfolge zu einem generellen Ausschluss der Anwendung der §§ 20ff UmwStG (und nicht nur zu einer quotalen Nichtanwendung, "soweit" eine Beschränkung des Besteuerungsrechts vorliegt; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 280; s § 1 UmwStG Rn 166).

Tz. 14

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Die Prüfung, ob das Besteuerungsrecht der B-Rep weder ausgeschlossen noch beschr ist (s Tz 13a), erfolgt isoliert anhand einer gedachten Anteilsveräußerung und zeitpunktbezogen nach den ertragstlichen Verhältnissen auf den (regelmäßig rückbezogenen) stlichen Übertragungsstichtag (s Tz 301ff). Ob nach dem Einbringungsstichtag das Besteuerungsrecht verloren geht (ggf auch im Rückbezugszeitraum), ist für Zwecke des pers Anwendungsbereichs des § 20 UmwStG unerheblich (ebenso s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 277 und 281; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 20 UmwStG 2006 Rn 65c; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 176, 178; s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 204; s § 1 UmwStG Rn 178; aA s Graw, in R/H/vL, 3. Aufl, § 1 UmwStG Rn 195). Dies ergibt sich auch im Rückschluss aus § 22 Abs 1 S 6 Nr 6 UmwStG, wonach der Verlust der pers Voraussetzungen des § 1 Abs 4 UmwStG nach dem Einbri...