Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 14.2.4.1 Allgemeines

Tz. 142

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

§ 4 Abs 6 S 6 (vor der Änderung durch das JStG 2009: S 5) UmwStG enthält eine verschärfende Sonderregelung. Danach bleibt in den dort genannten Fällen trotz der (vollen bzw hälftigen/60%igen) StPflicht der Bezüge nach § 7 UmwStG ein Übernahmeverlust stets außer Ansatz, soweit bei Veräußerung der Anteile an der Überträgerin ein Veräußerungsverlust nach § 17 Abs 2 S 6 EStG (das Gesetz verwies vor der redaktionellen Änderung durch das JStG 2009 fälschlicherweise auf § 17 Abs 2 S 5 EStG) nicht zu berücksichtigen wäre oder soweit die Anteile an der Überträgerin innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem stlichen Übertragungsstichtag entgeltlich erworben worden sind (s UmwSt-Erl 2011, Rn 04.43). Nach der amtl Ges-Begr soll diese Regelung Missbräuche verhindern. Missbräuche idS könnten sich insbes in Fällen ergeben, in denen die Anteile von einem ausl Vorbesitzer erworben worden sind, dessen VG nicht der dt Besteuerung unterlegen hat. Für solche Fallgestaltungen kann man den § 4 Abs 6 S 6 UmwStG als partielle Nachfolgevorschrift des früheren § 50c EStG 1999 verstehen.

§ 4 Abs 6 S 6 UmwStG ist nur einschlägig, soweit ein Übernahmeverlust

•	nach § 4 Abs 6 S 2 und 3 oder 5 UmwStG in voller Höhe abzb (s Tz 136 und 140) oder
•	nach § 4 Abs 6 S 4 UmwStG hälftig/zu 60 abzb (s Tz 138)

wäre.

Tz. 143

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Rödder/Schumacher (DStR 2006, 1525, 1532) kritisieren, dass es durch die Regelung des § 4 Abs 6 S 6 UmwStG zu einer nicht gerechtfertigten isolierten Besteuerung der Gewinnrücklagen kommt, obwohl ausschüttungsbedingte Tw-Abschr abzb wären. Auch nach Ansicht von Klingebiel (DK 2006, 600, 607) führt die Regelung zu einer nicht gerechtfertigten Doppelbesteuerung. Ebenfalls krit zu der Verschärfung s Schaflitzl/Widmayer (BB-Special 8/2006, 36, 45), s Winkeljohann/Fuhrmann (in Handbuch UmwSt-Recht, 702), s Widmann (in W/M, § 4 UmwStG Rn 629.18), s Blöchle/Weggenmann (IStR 2008, 87, 94), s Stimpel (GmbH-StB 2008, 74, 79), s Desens (FR 2008, 943, 949) und s Lemaitre/Schönherr (GmbHR 2007, 173, 180).

UE wirkt die Regelung faktisch wie eine Umwandlungssperre für die ersten fünf Jahre nach dem Anteilserwerb. GlA s Bohnhardt (in H/M, 4. Aufl, § 4 UmwStG Rn 306), s Bogenschütz (Ubg 2009, 604, 618), s Pyszka/Jüngling (BB-Special 1/2011, 4, 8) und s Widmann (in W/M, § 4 UmwStG Rn 629.16).

Tz. 144

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Die Anwendung des § 4 Abs 6 S 6 UmwStG ist anteilsbezogen zu prüfen, denn nur insoweit als die Anteile von § 17 Abs 2 S 6 EStG erfasst werden bzw innerhalb der letzten fünf Jahre entgeltlich erworben wurden, bleibt ein Übernahmeverlust außer Ansatz. Dh es kann vorkommen, dass ein grds nach § 4 Abs 6 S 2 bis 5 UmwStG abzb Übernahmeverlust nur anteilig nach § 4 Abs 6 S 6 UmwStG außer Ansatz bleibt. GlA s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 4 UmwStG Rn 130), s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 4 UmwStG Rn 120 und 122), s Schnitter (in F/M, § 4 UmwStG Rn 226) und s Bohnhardt (in H/M, 4. Aufl, § 4 UmwStG Rn 307).

Fraglich ist, nach welchem Verhältnis die Aufteilung in einen tw abzb und in einen tw nabzb Übernahmeverlust zu erfolgen hat. Der Übernahmeverlust 2. Stufe ist das Ergebnis mehrerer Rechenschritte (s Tz 43), dessen Höhe nicht nur durch den Bw bzw die AK der Anteile, sondern auch durch andere Faktoren (zB Wertansatz des übergegangenen BV, Höhe der Bezüge nach § 7 UmwStG) maßgeblich beeinflusst wird. UE sind die AK/Bw anteilsbezogen zuzuordnen, die Aufteilung der anderen Größen hat uE nach dem Verhältnis der Nennwerte der Anteile zu erfolgen. Ebenfalls hierzu s § 17 EStG Tz 413.