Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.5 Alternativen zur Organschaftsbesteuerung

Tz. 65

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Vor der Änderung des § 15 Abs 4 EStG durch das StVergAbG konnte eine (atypisch oder typisch) stille Beteiligung zwischen Kap-Ges als Vehikel zur Verlagerung von Verlusten von einer auf die andere Gesellschaft genutzt werden. Deshalb wurde die stille Gesellschaft auch als Alt zur Organschaft in die Diskussion gebracht (s Kessler/Reitsam, DStR 2003, 269, 315; aA s Groh, DB 2004, 668). Spätestens seit der nochmaligen Änderung des § 15 Abs 4 EStG durch das sog Korb II-Ges ist dieser Weg für Kap-Ges wohl endgültig verbaut. Was jedoch durch den geänderten § 15 Abs 4 EStG auch für die Zukunft nicht verbaut ist, ist die Möglichkeit, mit einer stillen Gesellschaft Gewinne einer Kap-Ges auf eine Verlust-Kap-Ges zu transferieren (s Dötsch/Pung, DB 2004, 151, 152). Zur Anwendung des § 15 Abs 4 EStG bei Kö auch s Riegler/Riegler (DStR 2014, 1031).

Tz. 66

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Als weitere, für die Praxis jedoch weniger bedeutsame, Alt wird die Gewinn- und Verlustgemeinschaft iSd § 292 Abs 1 Nr 1 AktG (dazu s Walter, BB 1995, 1876 und DK 2017, 331; weiter in B/W, § 14 KStG Rn 10 und 537ff) genannt. Bei einer Gewinn- und Verlustgemeinschaft verpflichten sich die Vertragsparteien, jeweils ihr gesamtes hr-liches Jahresergebnis (sowohl Gewinne als auch Verluste) zur Aufteilung des gemeinschaftlichen Ergebnisses in einem Pool zusammenzulegen und anschließend in einem festgelegten Verhältnis aufzuteilen. Nach Verw-Auff (Beschl der KSt-RL von Bund und Ländern in 2010) kann eine solche hr-liche Ergebnisaufteilung der Besteuerung nicht zu Grunde gelegt werden. Eine St-Subjekt-übergreifende Gewinn- und Verlustverrechnung ist danach nur bei Vorliegen der in § 14 KStG genannten Voraussetzungen möglich; insbes muss ein GAV vorliegen. Wegen der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung korrigiert die Fin-Verw bei einer Gewinn- und Verlustgemeinschaft die Aufwendungen und Erträge mittels vGA und verdeckter Einlage.

Während das FG Ba-Wü (s Urt v 24.03.2014–10 K 1661/12) bei einer zwischen zwei Schwester-Kap-Ges vereinbarten Gewinn- und Verlustgemeinschaft die im Streitjahr erfolgte Az bei der leistenden Kap-Ges als gesellschaftsrechtlich veranlasst und deshalb als vGA ansah, hob der BFH mit Urt v 22.02.2017 (BStBl II 2018, 33) die FG-Entsch aus verfahrensrechtlichen Gründen auf und wies die Sache an das FG zurück.

Nach Auff des BFH ist es nicht ausgeschlossen, dass die an der Gewinn- und Verlustgemeinschaft iSd § 292 Abs 1 Nr 1 AktG beteiligten Kap-Ges eine MU-Schaft iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG bilden. Über die Frage, ob die Voraussetzungen einer MU-Schaft vorliegen, sei allerdings im Verfahren der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zu entscheiden. In diesem Zusammenhang sei das Vorliegen einer etwaigen MU-Stellung der an der Gewinn- und Verlustgemeinschaft beteiligten Kap-Ges zu prüfen. In dem Feststellungsverfahren sei auch über die Frage der Qualifizierung geleisteter Zahlungen als vGA zu entscheiden. Hierfür sei im Hinblick auf die gemeinsame MG insbes die Angemessenheit der Gewinnverteilung zu würdigen (dazu auch s Brandis, BFH/PR 2017, 327; s Schwetlik, GmbH-StB 2017, 271; s Paus, KSR direkt 2017, 3 und s Schulze zur Wiesche, DStZ 2019, 656).

Wie Walter (DK 2017, 331) zutr ausführt, bleibt die stliche Anerkennung einer Gewinn- und Verlustgemeinschaft auch nach Ergehen des oa BFH-Urt fraglich. Fest steht jedenfalls, dass dieses Instrument nicht dazu genutzt werden kann, auch ohne Abschluss eines GAV mit der darin enthaltenen Verlustübernahmeverpflichtung dauerhaft stliche Verluste einer auf eine andere Kap-Ges zu verlagern. Selbst bei einer Anerkennung einer MU-Schaft dem Grunde nach wird die Verlustzurechnung wohl im Regelfall an der Annahme einer vGA scheitern.

Das FG Ba-Wü hat nach der Zurückverweisung durch den BFH mit Urt v 28.06.2021 (Az: 10 K 3032/19) die Klage abgewiesen.

Tz. 67

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach Auff von Stegemann (INF 2003, 629 und DB 2016, 314), Hubertus/Lüdemann (BB 2010, 2474), Kraft/Sönnichsen (DB 2011, 1936), Viebrock/Stegemann (DStR 2013, 2375), Suchanek/Hesse (GmbHR 2013, 1196), Schiffers/Feldgen (GmbH-StB 2014, 141), Jochimsen/Mangold/Zinowsky (DStR 2014, 2045) und Hannweber (GmbH-StB 2019, 75) lässt sich mittels Etablierung des sog Treuhandmodells eine Organschaft begründen oder zumindest eine der Organschaft ähnliche stliche Ergebniskonsolidierung erreichen.

Beispiel (s Suchanek/Hesse, GmbHR 2013, 1196, 1198)

1. Sachverhalt/Beteiligungsstruktur

   Abschluss des GAV alternativ zwischen

   • der X-GmbH und der A-GmbH oder
   • der X-GmbH und der Treuhand-KG.

   In der Praxis machen betriebswirtsch Notwendigkeiten regelmäßig den Abschluss des GAV mit der Treuhand-KG notwendig (s Suchanek/Hesse, GmbHR 2013, 1196).

2. Stliche Beurteilung:

   • Gem § 39 Abs 2 Nr 1 S 2 AO wird der zivilrechtlich existente Kdt-Anteil der Kpl zugerechnet, so dass wegen der Zurechnung ausschl zur A-GmbH eine einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung nicht vorzunehmen ist.
   • Die Treuhand-KG ...