Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3.2 Verhältnis zum Europarecht

Tz. 31

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Zu berücksichtigen sind die Niederlassungsfreiheit des Art 49 AEUV (Art 43 EGV) sowie die Kap-Verkehrsfreiheit gem Art 63 AEUV (Art 56 EGV). In der Lit wird die Auff vertreten, die Zinsschranke verstoße gegen diese Grundfreiheiten (zB s Körner, Ubg 2011, 610, 616; s Homburg, FR 2007, 717, 723; s Musil/Volmering, DB 2008, 12, 15ff; s Knopf/Bron, BB 2009, 1222, 1223; und s Wilke/Süß, FR 2009, 796; ebenfalls hierzu s Tz 12). Im Fokus steht vor allem die Regelung in § 15 S 1 Nr 3 KStG, wonach ein Organkreis im Ergebnis als ein Betrieb gilt. Durch die Begr einer Organschaft kann die Anwendung der Zinsschranke uU vermieden werden. Die stliche Organschaft war vor der sog "kleinen Organschaftsreform" im Wes nur inl Rechtsträgern eröffnet (s Eilers, Ubg 2008, 197, 200; s Hick, in H/H/R, § 4h EStG Rn 6; s Kessler/Jepp, DB 2009, 2737, 2741; s Führich, Ubg 2009, 30, 40; s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 558; und s Kessler/Dietrich, DB 2010, 240, 243). UE spricht dies höchstens für eine Europarechtswidrigkeit der Organschaftsbesteuerung, nicht hingegen für eine Europarechtswidrigkeit der Zinsschranke (ebenso s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 57c, 57d und s Frotscher, in F/D, § 8a KStG Rn 14ff). Weiter ist zu beachten, dass nach der sog "kleinen Organschaftsreform" auch ausl TG OG sein können, vorausgesetzt, sie verfügen über eine inl Geschäftsleitung und schließen einen GAV ab (s § 14 Abs 1 S 1 KStG); ausl MG können OT sein, wenn sie über eine inl BetrSt verfügen, für die BetrSt-Eink ein dt Besteuerungsrecht besteht, und die Beteiligung an der OG der BetrSt zuzurechnen ist (s § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 S 4ff KStG).

Der EuGH hat entschieden, dass das niederländische Organschaftssystem, das eine Verrechnung von Gewinnen und Verlusten ebenfalls nur zwischen inl Rechtsträgern zulässt, nicht gegen die Niederlassungsfreiheit verstößt (s Urt des EuGH v 25.02.2010, DStR 2010, 427, Rs C-337/08 X-Holding BV). Zu dem Urt des EuGH v 25.02.2010 ebenfalls s Eisenbarth/Hufeld (IStR 2010, 309), die zutr darauf hinweisen, dass das Urt eine deutliche Absage an ein umfassendes Systemoptimierungsgebot auf Basis der Grundfreiheiten ist. Daher ist uE davon auszugehen, dass auch das dt Organschaftsrecht zumindest nicht insoweit gegen EU-Recht verstößt, als es eine lfd Verrechnung von Gewinnen und Verlusten nur zwischen inl Rechtsträgern zulässt. Ebenso s Urt des BFH v 07.12.2011 (BStBl II 2012, 507) und v 17.09.2014 (BStBl II 2017, 726) zu § 8 Nr. 1 GewStG.

Gegen eine EU-Rechtswidrigkeit der Vorschriften spricht uE auch die ATAD (s Tz 10, 33).

Zur Unzulässigkeit der Beschränkung der Zinsschranke auf internationale Konzerne s Urt des FG Ba-Wü v 26.11.2012 (DStRE 2014, 452, das Urt wurde aufgehoben und an das FG zurückverwiesen, s Urt des BFH v 12.08.2015, BFH/NV 2016, 47). Wegen des Erfordernisses der Erfassung von Inl-Sachverhalten iRd Zinsschranke aus eu-rechtlichen Gründen s weiter Sydow/Franke (DB 2013, 2642, 2645).

Tz. 32

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Weiterhin wird vorgebracht, dass § 8a KStG iVm § 4h EStG gegen die RL über die Besteuerung der Zahlung von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen vd Mitgliedstaaten v 03.06.2003 (R 2003/49/EG) verstoße (s Dörr/Fehling, NWB F 2, 9375, 9376; s Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 560; und s Knopf/Bron, BB 2009, 1222, 1223). Die Entsch über einen RL-Verstoß hängt wohl letztendlich von der Frage ab, ob die Zins-/Lizenz-RL – wie von der Fin-Verw vertreten (ebenso s Frotscher, in F/D, § 8a KStG Rn 16; s Schänzle/Mattern, in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 43; s Stangl, in R/H/N, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 27; s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 58; und s Führich, Ubg 2009, 30, 38) – nur die Besteuerung des FK-Gebers, nicht hingegen die Besteuerung des FK-Nehmers regelt. Hiller (BB 2011, 2715) geht uE zutr davon aus, dass diese Frage durch das Urt des EuGH v 21.07.2011 (– C 397/09, Scheuten Solar, BStBl II 2012, 528) in dem Sinne geklärt ist, dass durch die RL nur der Zinsempfänger geschützt ist und somit die Zinsschranke nicht gegen die RL verstößt (so für die gewstlichen Hinzurechnungen auch s Urt des BFH v 17.09.2014, BStBl II 2017, 726). GlA s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 58. Zu beachten ist ferner, dass es den Mitgliedstaaten nach Art 1 Abs 10 der RL freisteht, die RL nicht auf ein Unternehmen eines anderen Mitgliedstaats anzuwenden, wenn die in Art 3 Buchst b genannten Voraussetzungen – dh die unmittelbare Kap-Beteiligung von mind 25 % – während eines ununterbrochenen Zeitraums von mind zwei Jahren nicht erfüllt ist.

Tz. 33

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Am 12.07.2016 wurde die europäische ATAD (2016/1164/EU, ABl EU 2016 L 193, 1) verabschiedet und durch die RL 2017/952/EU v 29.05.2017 (Abl EU 2017 L 144, 1) geändert. D erfüllte das von der ATAD vorgegebenen "Mindestschutzniveau" bereits weitgehend. Die RL sieht in ihrem Art 4 einen Mindeststandard für eine ebenfalls als "Zinsschranke" bezeichnete Regelung vor, die weitgehend § 4h EStG iVm § 8a KStG ents...