Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Anteile iSd § 17 EStG

Tz. 26

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Anders als vor Inkrafttreten des SEStEG (hierzu s § 5 UmwStG [vor SEStEG] Tz 21) spielt es für die Anwendung des § 5 Abs 2 UmwStG idF des SEStEG keine Rolle, ob die Veräußerung der Anteile zu einer Besteuerung nach § 17 EStG oder § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst e EStG führen würde. Dh es werden alle von inl oder ausl AE gehaltenen Anteile iSd § 17 EStG erfasst, soweit es sich der Art nach um Anteile iSd § 17 EStG handelt. Ob für einen VG eine unbeschr St-Pflicht oder eine beschr St-Pflicht besteht und ob ein sich aus § 49 EStG ergebendes Besteuerungsrecht auf Grund eines DBA ausgeschlossen ist, ist für die Anwendung des § 5 Abs 2 UmwStG unerheblich, da § 5 Abs 2 UmwStG eine unbeschr oder beschr St-Pflicht des AE nicht voraussetzt (s § 4 UmwStG Tz 5 ff mwNachw) und s Tz 24. Die Frage der St-Pflicht wirkt sich erst bei der Frage der Besteuerung des Übernahmegewinns (s Tz 33 ff) aus. Ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 05.07. GlA s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 40), s Haritz (in H/M, 4. Aufl, § 5 UmwStG Rn 45), s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 21), s Benecke/Beinert (FR 2010, 1120), s Förster (in FS Schaumburg, OVS 2009, 629, 640), s Krohn/Greulich (DStR 2008, 646, 651), s Schell (IStR 2011, 704, 705), s Pyszka/Jüngling (BB-Special 1.2011, 4, 9), s Cordes/Dremel/Carstens (in FGS/BDI, UmwSt-Erl 2011, Rn 05.07), s Köhler/Käshammer (GmbHR 2012, 301, 304), s Kraft/Poley (FR 2013, 1113, 1119) und s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 28). Tw wurde diese Auff auch bereits vor Inkrafttreten des SEStEG vertreten (s Schaumburg, GmbHR 1996, 414, 418 mwNachw). Auswirkungen ergeben sich insbes bei der Frage, ob die Bezüge iSd § 7 UmwStG iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung zu erfassen sind und ob es sich um gew, freiberufliche oder l+f Eink handelt und somit die Abgeltung-St nicht greift (s § 7 UmwStG Tz 22 und 24).

Bei den Anteilen iSd § 17 EStG kann es sich auch um Anteile an einer EU-/EWR-ausl Kap-Ges handeln, da auch diese Umwandlung von §§ 3 ff UmwStG erfasst wird (s § 3 UmwStG Tz 6 ff). GlA s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 40).

Wäre bei einer Veräußerung der Anteile an der Überträgerin im Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens der Umwandlung § 17 EStG wegen § 23 Abs 2 S 2 EStG aF nicht anzuwenden, hat dies uE iRd Umwandlung keine Auswirkungen. Auch auf diese Anteile ist § 5 Abs 2 UmwStG anzuwenden, da Anteile iSd § 23 EStG aF in § 5 UmwStG nicht genannt sind ( s Tz 5 ). GlA s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 42), s Haisch (Ubg 2009, 96, 98), s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 1) und s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 24). Dies entspr auch der Verw-Auff.

Ebenfalls von der Einlagefiktion erfasst werden Anteile von stbefreiten AE und jur Pers d öff Rechts. Wegen der Frage, ob in diesen Fällen der Übernahmegewinn besteuert werden darf, s Tz 34.

Tz. 27

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Ist der AE im Zeitpunkt der Eintragung der Umwandlung ins öff Register nicht zu mind 1% beteiligt, kann aufgrund der Fünfjahresfrist des § 17 Abs 1 S 1 EStG trotzdem eine Beteiligung iSd § 17 EStG vorliegen. Für die Berechnung der Fünfjahresfrist ist uE auf den Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens der Umwandlung, dh auf die Eintragung im H-Reg abzustellen. § 5 Abs 2 UmwStG ist nicht mehr anwendbar, wenn die Fünfjahresfrist im Zeitpunkt der Eintragung ins H-Reg abgelaufen ist. GlA s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 15 UmwStG Rn 25), s Benecke (in PWC, Reform des UmwSt-Rechts, Schäffer-Poeschel-Vlg 2007, Rn 1122), s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 18), s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 41), s Haisch (Ubg 2009, 96, 98) und für die Rechtslage vor Inkrafttreten des SEStEG auch s Schr des BMF v 16.12.2003 (BStBl I 2003, 786 Rn 5). Wegen weiterer Einzelheiten s § 4 UmwStG Tz 93.

Für die Berechnung der Fünfjahresfrist des § 17 Abs 1 S 4 EStG (unentgeltlicher Erwerb der Anteile und Rechtsnachfolger ist selbst nicht iSd § 17 EStG beteiligt) ist aus den vorgenannten Gründen ebenfalls auf den Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens der Umwandlung, dh auf die Eintragung in das H-Reg abzustellen.

Tz. 28

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§ 5 Abs 2 UmwStG erfasst

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Anteile iSd § 17 Abs 1 EStG. Das sind Anteile an einer Kap-Ges, wenn der AE oder im Fall des unentgeltlichen Erwerbs auch der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre am Kap der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mind 1% beteiligt war. Wegen weiterer Einzelheiten s 17 EStG Tz 36 ff und 180 ff.

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Anteile iSd § 17 Abs 6 EStG. Ebenfalls hierzu s Benecke/Schnitger (IStR 2006, 765, 773). Hierbei handelt es sich um Anteile an einer Kap-Ges, an der der AE (oder im Fall des unentgeltlichen Erwerbs der Rechtsvorgänger) innerhalb der letzten fünf Jahre nicht zu mind 1% beteiligt war, wenn

a)	die Anteile auf Grund einer Sach- (s § 20 UmwStG) oder Anteileinbringung (s § 21 UmwStG) unterhalb des gW erworben worden sind (s § 17 Abs 6 Nr 1 EStG) und
b)	die eingebrachten Anteile solche iSd § 17 Abs 1 EStG war...