Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.1 Rechtslage bis zum Inkrafttreten des KöMoG

Tz. 144

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Der pers Anwendungsbereich des Zweiten bis Fünften Teils richtet sich vor Inkrafttreten des KöMoG nach § 1 Abs 2 UmwStG. Die Anforderungen an die am Umwandlungsvorgang beteiligten Rechtsträger sind hier abschließend definiert (Ges-Begr, s BR-Drs 542/06, 57). Bei den in § 1 Abs 1 UmwStG genannten Umwandlungsarten müssen daran beteiligte

•	Gesellschaften nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats der EU oder eines EWR-Staats gegründete Gesellschaften iSd Art 54 AEUV oder des Art 34 EWR-A mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung innerhalb des Hoheitsgebiets eines dieser Staaten sein, und
•	natürliche Personen ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt innerhalb des Hoheitsgebiets eines Mitgliedstaats der EU oder eines EWR-Staats haben und dürfen nicht auf Grund eines DBA mit einem dritten Staat als außerhalb des Hoheitsgebiets dieser Staaten ansässig angesehen werden. Auf die Staatsangehörigkeit des Beteiligten kommt es nicht an (s Graw, in R/H/vL, 3. Aufl, § 1 UmwStG Rn 107).

Mit der Bezugnahme auf Art 54 AEUV geht das UmwStG bei der Definition des pers Anwendungsbereichs für die am Umwandlungsvorgang beteiligten Gesellschaften grds über die Anforderungen der FRL hinaus. Das Gesetz vermeidet so die Frage, ob nicht sämtliche stneutral realisierbaren nationalen Umwandlungskonstellationen aus primärrechtlichen Erwägungen auch in vergleichbaren innereuropäischen Fällen stneutral ermöglicht werden müssten. Denn die mit der Bezugnahme auf Art 54 AEUV bzw Art 34 EWR-A aufgestellten Voraussetzungen gelten für inl und vergleichbare ausl Umwandlungsvorgänge gleichermaßen (aA offenbar s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 84). Damit wurde der Anwendungsbereich des UmwStG für inl Umwandlungen gegenüber dem UmwStG aF allerdings nicht automatisch erweitert, denn die zu prüfende Umwandlung muss zusätzlich auch umwandlungsrechtlich zulässig sein. Die gewählte Regelungstechnik schafft aber die erforderliche Flexibilität bei der Anwendung der Regelung des § 1 Abs 2 UmwStG auf etliche "Sonderrechtsformen" im europäischen Rechtsraum (exemplarisch s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 90).

Tz. 145

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Die pers Anwendungsvoraussetzungen müssen spätestens zum Zeitpunkt des stlichen Übertragungsstichtags vorliegen (s Tz 179; s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.52; aA s Graw, in R/H/vL, 3. Aufl, § 1 UmwStG Rn 121; s Schmitt/Schloßmacher, UmwSt-Erl 2011, Rn 01.52). Bei einer Umwandlung zur Neugründung soll nach Auff der Fin-Verw abw hiervon der Zeitpunkt der zivilrechtlichen Wirksamkeit der Umwandlung maßgebend sein. Die Bezugnahme auf den stlichen Übertragungsstichtag ergibt sich unmittelbar aus dem stlichen Regelungszweck des UmwStG. Ihr kann nicht entgegen gehalten werden, dass die für das Zustandekommen der Umwandlung maßgeblichen inl und ausl gesellschaftsrechtlichen Vorschriften den stlichen Übertragungsstichtag als Bezugsgröße nicht kennen (so aber s Sieker/Schänzle/Kaeser, in BDI, UmwSt-Erl 2011, Rn 01.52). Denn die § 1 Abs 3 und 4 UmwStG regeln nicht die Voraussetzungen für die gesellschaftsrechtliche Wirksamkeit des Umwandlungsvorgangs. Sie geben lediglich Auskunft darüber, unter welchen zusätzlichen pers Voraussetzungen die Regelungen des UmwStG anzuwenden sein sollen, und stellen insoweit eigenständige – von den Bestimmungen zum sachlichen Anwendungsbereich getrennte – Voraussetzungen auf.

Die Frage, ob der umwandlungsbeteiligte Rechtsträger wirksam gegründet wurde, richtet sich nach dem Recht des Gründungsstaats. Das Gesetz setzt nicht voraus, dass dieser Staat zum Zeitpunkt der Gründung der Gesellschaft bereits Mitgliedstaat der EU war (s Benecke, in Haase/Hruschka, § 1 UmwStG Rn 94).

3.2.1.1 Am Umwandlungsvorgang beteiligte Gesellschaften (§ 1 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG)

Tz. 146

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Als Gesellschaften iSd Art 54 AEUV gelten die GbR und des HR einschließlich der Genossenschaften und der sonstigen jur Pers d öff Rechts und des privaten Rechts. Gesellschaften idS sind alle einen Erwerbszweck verfolgenden, rechtlich konfigurierten Marktakteure, die auch als solche im Rechtsverkehr auftreten (s Callies/Ruffert, Art 54 AEUV Rn 2ff) und die nicht ausschl kulturell oder karitativ tätig sind (s Urt des EuGH in der Rs Sodemare v 17.06.1997, Slg 1997, I-3395). Der Begriff des Erwerbszwecks ist weit zu verstehen und nicht mit der stlichen Gewinnerzielungsabsicht gleichzusetzen (s Hörtnagl, in S/H, 9. Aufl, § 1 UmwStG Rn 59). Nach Auff des BFH spricht viel dafür, dass jegliche Tätigkeiten einzubeziehen sind, wenn sie erwerbsorientiert sind und gegen Entgelt erbracht werden (s Urt des BFH v 14.07.2004, BStBl II 2005, 721 mwNachw, der uU selbst vermögensverwaltende Aktivitäten wie die Vermietung von Grundbesitz zu den Erwerbszwecken zählen will).

Einen Erwerbszweck in dem vorgenannten Sinne erfüllen idR auch die jur Pers d öff Rechts mit ihren BgA. Der jeweilige BgA soll dabei nach Auff der Fin-Verw als eigenständige Gesellschaft iSd Art 54 AEUV bzw des Art 34 des EWR-A angesehen werden (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.50; allgemein zur Stellung von AöR im KSt-Recht s ...